O zwolnieniu z VAT decyduje okres zasiedlenia budynku

Od 1 stycznia 2009 r. zasadniczo zmieniły się przepisy dotyczące opodatkowania VAT sprzedaży nieruchomości innych niż grunty. Wprowadzone zostało generalne zwolnienie dla dostawy budynków, budowli lub ich części po dwóch latach od pierwszego zasiedlenia, przy czym zwolnienie obejmuje również nieruchomości niemieszkalne. Ponadto nie ma zasadniczo znaczenia, czy nieruchomość jest używana czy nie - ustawodawca nie uzależnia zastosowania zwolnienia od tej okoliczności. Wcześniej zwolniona z VAT była jedynie dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, po pierwszym zasiedleniu, przy czym obiekty musiały być przeznaczone na cele mieszkaniowe. Prawdziwą nowość w ustawie stanowi jednak wprowadzenie po raz pierwszy tzw. opcji opodatkowania. Dzięki niej podatnicy mogą po spełnieniu pewnych warunków wybrać opodatkowanie dostawy nieruchomości zwolnionej z VAT.

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zasadą ogólną jest zwolnienie z opodatkowania VAT dostawy budynków, budowli lub ich części. Wyjątki od tej reguły dotyczą sytuacji, gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Oznacza to, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana jest po dwóch latach od pierwszego zasiedlenia, zastosowanie znajdzie zwolnienie z VAT.

W rezultacie dla określenia zasad opodatkowania VAT dostawy nieruchomości kluczowe znaczenie ma ustalenie tzw. pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z nową definicją pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 proc. wartości początkowej.

W przypadku dostaw nieruchomości, dla których regułą jest zwolnienie z podatku, ustawodawca przyznał podatnikom prawo wyboru opodatkowania tego rodzaju transakcji. Taką możliwość przewiduje art. 137 ust. 1 lit. b) Dyrektywy Rady 2006/112/WE. Podatnicy mogą więc zrezygnować ze zwolnienia i wybrać opodatkowanie, ale pod warunkiem, że zostaną spełnione wymogi formalne określone w ustawie.

Przede wszystkim możliwość opodatkowania dostawy zwolnionej występuje wyłącznie wtedy, gdy obie strony transakcji, tj. nabywca i dokonujący dostawy nieruchomości, są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. W praktyce oznacza to, że przedsiębiorca sprzedający nieruchomość osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej nie ma możliwości opodatkowania dostawy zwolnionej. Ponadto trzeba pamiętać, że sprzedawca nie może samodzielnie zdecydować o opodatkowaniu dostawy zwolnionej. Zastosowanie opcji opodatkowania musi być wspólną decyzją obu stron transakcji. Ustawodawca wymaga bowiem złożenia przez obydwie strony zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania. Oświadczenie to należy złożyć przed dokonaniem dostawy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy. Jeżeli zatem obaj kontrahenci są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i godzą się na skorzystanie z opcji opodatkowania, muszą jedynie poinformować o tym fiskusa.

W praktyce dla części przedsiębiorców korzystniejsze może okazać opodatkowanie VAT dostawy nieruchomości. Wynika to z tego, że zwolnienie z VAT sprzedaży nieruchomości pociąga za sobą konieczność opodatkowania transakcji nieodliczalnym podatkiem od czynności cywilnoprawnych (2-proc.). W przypadku skorzystania z opcji opodatkowania VAT dostawy zwolnionej podatek od czynności cywilnoprawnych nie będzie już należny. Warto również pamiętać, że w przypadku sprzedaży wielu nieruchomości podjęcie decyzji o skorzystaniu z opcji opodatkowania jednej z nich nie oznacza automatycznie, że takie same zasady należy stosować również do pozostałych transakcji.

W przypadku, gdy dostawa dokonywana jest w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, w tym również w ramach pierwszego zasiedlenia albo nawet przed nim, zastosowanie znajdzie opodatkowanie dostawy. Jednak nawet w tej grupie ustawodawca uregulował dostawy, które podlegają zwolnieniu z opodatkowania. Transakcja będzie musiała zostać zwolniona z opodatkowania, jeśli sprzedawca:

nie miał prawa do odliczenia VAT przy wcześniejszym nabyciu (wybudowaniu) nieruchomości, a jednocześnie

nie poniósł wydatków na ulepszenie nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 proc. wartości początkowej obiektów.

Podkreślić należy, że w powyższym przypadku nie istnieje możliwość wyboru opodatkowania takiej dostawy.