Tylko nauczyciel skorzysta z prawa do zwolnienia

Osoba fizyczna prowadzi agencję reklamową (73.11.Z). Podatnik jest zarejestrowany dla celów VAT. Od października 2011 r. rozszerzył zakres działalności o świadczenie usług edukacyjnych, sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 85 (wpis do ewidencji działalności gospodarczej PKD 85.59. B). Usługi te obejmują zajęcia rytmiczne, muzyczne, plastyczne, dla dzieci w wieku od 2 do 4 lat, których rodzice zadeklarowali uczestnictwo maluchów w tych zajęciach. Zawierają elementy nauczania realizowanego w procesie wychowania przedszkolnego. Zajęcia te są prowadzone w wynajętym przez podatnika lokalu przez wykwalifikowanego pedagoga, zatrudnionego na podstawie umowy o pracę. Czy usługi nauczania na poziomie przedszkolnym, świadczone przez firmę podatnika, są zwolnione z VAT?

Na podstawie obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), ustawodawca zwolnił z podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, lecz także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z tych przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Stanowisko takie potwierdza analiza orzeczeń Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner-Haderer orzekł, że nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób.

Z kolei w wyroku C-473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające prywatnie.

Skoro opisane czynności nie są świadczone przez podatnika jako nauczyciela (o ile taki zawód podatnik posiada), ale przez osobę zatrudnioną, nie podlegają zwolnieniu z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

W związku z tym usługi te podlegają opodatkowaniu podstawową, 23-proc. stawką podatku od towarów i usług.

Gdy świadczone praz firmę podatnika usługi dotyczące dzieci do lat 3 są usługami w zakresie opieki nad dziećmi, mogą korzystać ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b) ustawy o VAT.

Oprac. Ewa Matyszewska

dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 16 lutego 2012 r. (nr ITPP2/443-1656/11/EB).