Jak rozliczyć dofinansowanie do żłobka i przedszkola dla dzieci pracowników

Za marzec 2018 r. wydatki te wyniosły łącznie 12 tys. zł. Zgodnie z regulaminem przedmiotowe dofinansowanie powinno być wypłacone do 10. dnia kolejnego miesiąca na podstawie oświadczenia pracownika o objęciu dziecka opieką przedszkolną bądź o uczęszczaniu dziecka do żłobka lub klubu dziecięcego wraz z dołączonym dowodem potwierdzającym poniesienie wydatku (np. faktura wystawiona na rodzica za pobyt dziecka w przedszkolu, żłobku lub klubie dziecięcym).

Dofinansowanie za marzec 2018 r. spółka przekazała pracownikom 5 kwietnia 2018 r. (przelewem bankowym). Jak spółka powinna rozliczyć te wydatki na gruncie CIT, VAT i PIT (obowiązki płatnika)? Rokiem podatkowym spółki jest rok kalendarzowy. Zaliczki na CIT i VAT spółka płaci za okresy miesięczne. ⒸⓅ

CIT

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT). Zatem aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi on:

- zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów ze źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów ze źródła,

- zostać właściwie udokumentowany,

- być poza grupą wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 1za pkt 2 lit. b ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 ustawy o CIT (dotyczącym odpisów amortyzacyjnych), są także koszty poniesione przez pracodawcę, pod warunkiem że nie zostały sfinansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych z tytułu dofinansowania pracownikowi wydatków związanych z objęciem dziecka pracownika opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczaniem dziecka pracownika do żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola, do wysokości nieprzekraczającej kwoty wydatków poniesionych i udokumentowanych przez pracownika, miesięcznie nie więcej niż 1 tys.  zł na każde dziecko, o którym mowa w art. 27f ust. 1 ustawy o PIT.

Przez dziecko, o którym mowa w art. 27f ust. 1 ustawy o PIT, należy rozumieć każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego pracownik w roku podatkowym:

1) wykonywał władzę rodzicielską;

2) pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;

3) sprawował opiekę przez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Rozumiem, że w przypadku pracowników spółki warunek ten jest spełniony.

W analizowanej sprawie, począwszy od 1 marca 2018 r., spółka, kierując się chęcią zatrzymania pracowników lub ewentualnie przyciągnięcia nowych pracowników, dofinansowuje pracownikom (ze środków obrotowych) wydatki związane z uczęszczaniem ich dzieci do żłobka lub klubu dziecięcego albo przedszkola, do wysokości nieprzekraczającej kwoty wydatków poniesionych i udokumentowanych przez pracownika (nie więcej niż 300 zł miesięcznie na każde dziecko).

Wydatki te spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 i ust. 1za pkt 2 lit. b ustawy o CIT.

Przedmiotowe dofinansowanie stanowi dla otrzymujących je pracowników przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, tj. tzw. koszty pracownicze, które potrąca się zgodne z art. 15 ust. 4g ustawy o CIT.

Należności m.in. z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, stosownie do art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

5 kwietnia 2018 r. (przed upływem terminu wynikającego z regulaminu dofinasowania) spółka przekazała pracownikom należne dofinansowanie za marzec 2018 r. (w łącznej wysokości 12 tys. zł) na podstawie oświadczenia pracownika o objęciu dziecka opieką przedszkolną, bądź o uczęszczaniu dziecka do żłobka lub klubu dziecięcego wraz z dołączonym dowodem potwierdzającym poniesienie wydatku (np. faktura wystawiona na rodzica za pobyt dziecka w przedszkolu, żłobku lub klubie dziecięcym).

Skoro przedmiotowe dofinansowanie za marzec 2018 r. zostało przekazane w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy (tu - wewnętrznego regulaminu spółki), to powinno zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów za marzec 2018 r., pomimo że faktycznie zostało wypłacone 5 kwietnia 2018 r. Zatem za marzec 2018 r. łączne koszty uzyskania przychodów z tytułu tego dofinansowania wyniosą 12 tys. zł.

VAT

Przekazane pracownikom dofinansowanie w łącznej wysokości 12 tys. zł nie jest objęte podatkiem VAT, gdyż nie stanowi czynności opodatkowanej tym podatkiem. Na gruncie VAT rozliczenie tego dofinansowania jest zatem neutralne.

PIT - OBOWIĄZKI PŁATNIKA

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 ustawy o PIT). Przychodem ze stosunku pracy są zatem wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u pracownika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy. Istotne jest więc to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia ze stosunkiem pracy.

Za pracownika w rozumieniu ustawy o PIT uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ustawy o PIT).

Dla pracownika przedmiotowe dofinansowanie (ze środków obrotowych pracodawcy) związane ze zwrotem wydatków związanych z uczęszczaniem dziecka pracownika do żłobka lub klubu dziecięcego bądź przedszkola (do wysokości nieprzekraczającej kwoty wydatków poniesionych i udokumentowanych przez pracownika, jednak nie więcej niż 300 zł na każde dziecko miesięcznie) wiąże się z powstaniem przychodu w wysokości odpowiadającej kwocie otrzymanego dofinansowania. Dla pracownika jest to przychód ze stosunku pracy, gdyż przedmiotowe dofinansowanie jest przyznawane w związku z istniejącym stosunkiem pracy pomiędzy pracodawcą a rodzicem dziecka.

Moment powstania przychodu ze stosunku pracy i pokrewnych ustala się zgodnie z regułą ogólną zawartą w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, w myśl której przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przychód u pracowników otrzymujących te dofinansowania powstanie zatem 5 kwietnia 2018 r., tj. w dniu, kiedy spółka dokonała ich zapłaty przelewami bankowymi.

Powstanie przychodu po stronie tych pracowników nie oznacza jednak, że spółka jako płatnik musi pobrać zaliczkę na PIT.

Stosownie bowiem do art. 21 ust. 1 pkt 67b ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są świadczenia, które nie są finansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, otrzymane od pracodawcy z tytułu objęcia dziecka pracownika opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczania dziecka pracownika do żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 1 tys. zł na każde dziecko, o którym mowa w art. 27f ust. 1 ustawy o PIT.

W analizowanej sprawie są spełnione warunki do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67b ustawy o PIT, gdyż dofinansowanie uczęszczania dziecka pracownika do żłobka/klubu dziecięcego lub przedszkola przyznawane jest ze środków obrotowych pracodawcy, a nie ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, i nie przekracza miesięcznie określonych w tym przepisie limitów.

Z uwagi na to, że przedmiotowe dofinansowanie w całości korzysta ze zwolnienia z PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67b ustawy o PIT, na spółce (zakładzie pracy) nie ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy od tego dofinansowania (zob. art. 31 i art. 32 ustawy o PIT).

Przedmiotowego dofinansowania spółka nie powinna również uwzględniać przy sporządzaniu:

- PIT-11, tj. informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (zob. art. 39 ustawy o PIT),

- PIT-4R, tj. deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (zob. art. 38 ustawy o PIT).

W konsekwencji pracownicy, rozliczając podatek dochodowy za 2018 r., nie wykażą tego przychodu w zeznaniu rocznym (tj. PIT-37, ewentualnie PIT-36).

Schemat rozliczenia dofinansowania przez spółkę*

CIT : koszty uzyskania przychodów: 12 000 zł

VAT: przedmiotowe dofinansowanie jest neutralne na gruncie VAT

PIT: przedmiotowe dofinansowanie stanowi dla otrzymujących je pracowników przychód ze stosunku pracy, jednak z uwagi na okoliczność, że w całości korzysta ze zwolnienia z PIT, na spółce nie ciążą obowiązki płatnika.

CIT: nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, spółka powinna jednak uwzględnić koszty uzyskania przychodów w wysokości 12 000 zł przy obliczeniu zaliczki na podatek CIT za marzec 2018 r. podlegający wpłacie do urzędu skarbowego, a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić w zeznaniu rocznym CIT-8 po stronie kosztów uzyskania przychodów.

CIT-8: do 1 kwietnia 2019 r. (31 marca to niedziela)

* w schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności

@RY1@i02/2018/060/i02.2018.060.071000600.801.jpg@RY2@

Marcin Szymankiewicz

doradca podatkowy

Podstawa prawna

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.).

Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 200).

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.).