Ustawa z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (cz. 2)

ROZDZIAŁ 3

Karta podatkowa

wKomentowany artykuł rozpoczyna rozdział 3 ustawy o ryczałcie, który określa drugą ze zryczałtowanych form opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. opodatkowanie w formie karty podatkowej.

wKarta podatkowa jest dostępna tylko dla niektórych podatników osiągających przychody z działalności gospodarczej. Przejawem tego jest właśnie komentowany artykuł, w którym zostało wymienionych 11 rodzajów działalności gospodarczej, których prowadzenie pozwala na korzystanie z opodatkowania w formie karty.

Więcej warunków korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej określa art. 25 ustawy o ryczałcie (zob. komentarz do tego artykułu). Wynika z niego m.in., że z opodatkowania w takiej formie mogą korzystać wyłącznie podatnicy, którzy prowadzą jeden z rodzajów działalności wymienionych w art. 23 ustawy o ryczałcie.

Należy zwrócić uwagę, że w każdym przypadku ogólnemu wskazaniu rodzaju działalności gospodarczej uprawniającej do korzystania z karty podatkowej towarzyszy dodatkowy warunek lub dodatkowe warunki. I tak działalność usługowa lub wytwórczo-usługowa określona w części I tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy o ryczałcie i w zakresie wymienionym w załączniku nr 4 do ustawy o ryczałcie, może być opodatkowana w formie karty podatkowej, jeżeli zatrudnienie nie przekracza stanu określonego w tabeli (zob. art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie). Natomiast w przypadku pozostałych rodzajów działalności gospodarczej wymienionych w art. 23 ustawy o ryczałcie warunki uprawniające do opodatkowania w formie ryczałtu są określone w tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy o ryczałcie (przy czym w części przypadków warunki określone w tej tabeli dotyczą liczby pracowników).

Podatnicy nie mogą po prostu tylko podjąć decyzji o wyborze tej formy opodatkowania, ale muszą złożyć do naczelnika urzędu skarbowego wniosek o opodatkowanie w tej formie. Organ podatkowy - jeżeli uzna, że podatnik spełnia warunki do opodatkowania w formie karty podatkowej - wydaje decyzję ustalającą kwotę podatku. Więcej na ten temat - zob. komentarz do art. 29 i 30 ustawy o ryczałcie.

Co na to sąd

Karta podatkowa nie jest odrębnym podatkiem, lecz formą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przeznaczoną dla prowadzących działalność zarobkową w mniejszych rozmiarach. Skorzystanie z opisanej formy opodatkowania ma charakter fakultatywny, uzależnione jest też od spełnienia wielu warunków. Jeżeli podatnik zdecyduje się na poddanie tej uproszczonej i niedostępnej dla wszystkich podatników formie opodatkowania, zobowiązany jest w pełni zastosować się do wymogów przewidzianych w przepisach rozdziału III ustawy o PIT dotyczących karty podatkowej. Odnosi się to zwłaszcza do restrykcyjnie uregulowanych obowiązków informacyjnych wobec właściwego organu podatkowego w zakresie wszelkich zmian, które nastąpiły u podatnika, a które mogą mieć wpływ na możliwość opodatkowania w formie karty podatkowej, jak również na ustaloną wysokość opodatkowania. Konsekwencje zaniedbania tych obowiązków są daleko idące, gdyż polegają na utracie prawa do korzystania z tej formy opodatkowania i powstaniu obowiązku płacenia podatku dochodowego na zasadach ogólnych

z 16 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 3375/14

wArtykuł określa przede wszystkim zakres obowiązków ciążących na podatnikach prowadzących działalność opodatkowaną w formie karty podatkowej (zob. art. 24 ust. 1 ustawy o ryczałcie). Wynika z niego, że są oni zwolnieni z dużej części obowiązków ciążących na pozostałych podatnikach prowadzących działalność gospodarczą, tj. nie muszą:

- prowadzić ksiąg,

- składać zeznań podatkowych,

- wpłacać zaliczek na podatek.

wWbrew temu, co wynika z art. 24 ust. 1 ustawy o ryczałcie, podatnicy prowadzący działalność opodatkowaną w formie karty podatkowej nie muszą wystawiać faktur tylko na żądanie klienta. W zakresie wynikającym z art. 106b ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) obowiązkiem takich podatników jest wystawianie faktur bez żądania.

Ponadto obowiązkiem kartowiczów jest przechowywanie nie tyle kopii faktur, ile egzemplarzy faktur pozostających u nich. Obecnie obowiązujące przepisy o VAT nie przewidują wystawiania oryginałów i kopii faktur, lecz po prostu co najmniej dwóch egzemplarzy faktur, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży (zob. art. 106g ust. 1 ustawy o VAT).

wW art. 24 ust. 2 i 3 ustawy o ryczałcie są określone swego rodzaju przepisy przejściowe. Dotyczą one:

- podatników, którzy po raz pierwszy wystąpili z wnioskiem o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej; do momentu doręczenia decyzji ustalającej opodatkowanie w formie karty podatkowej (nie dłużej jednak niż do końca kwietnia danego roku) nie są oni zwolnieni z wymienionych powyżej obowiązków, a w konsekwencji m.in. są zobowiązani do wpłacania zaliczek na podatek lub - w przypadku podatników korzystających dotychczas z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych - ryczałtu;

- wysokości kwot podatku dochodowego, który powinien być opłacany przed otrzymaniem nowej decyzji ustalającej opodatkowanie w formie karty podatkowej; podatek ten - do dnia otrzymania nowej decyzji ustalającej - powinien być wpłacany w wysokości wynikającej z poprzedniej decyzji.

W obu przypadkach wpłacone kwoty zalicza się na poczet podatku wynikającego z decyzji ustalającej opodatkowanie w formie karty podatkowej.

wZ opodatkowania w formie karty podatkowej mogą korzystać tylko niektórzy podatnicy prowadzący działalność gospodarczą. Jest tak dlatego, gdyż art. 25 ust. 1 ustawy o ryczałcie określa siedem warunków, które muszą być spełnione łącznie, aby miało zastosowanie opodatkowanie w tej formie. Są to:

- złożenie wniosku o opodatkowanie w formie karty podatkowej (zob. art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie),

- zgłoszenie we wniosku prowadzenia rodzaju działalności uprawniającego do korzystania z opodatkowania w formie karty (zob. art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o ryczałcie),

- niekorzystanie z usług osób niezatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne (zob. art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o ryczałcie; pojęcie usług specjalistycznych definiuje art. 25 ust. 3 ustawy o ryczałcie),

- nieprowadzenie więcej niż jednego z rodzajów działalności gospodarczej uprawniającego do korzystania z karty podatkowej (zob. art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy o ryczałcie),

- nieprowadzenie przez małżonka działalności gospodarczej w tym zakresie (zob. art. 25 ust. 1 pkt 5 ustawy o ryczałcie),

- niewytwarzanie wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym (zob. art. 25 ust. 1 pkt 6 ustawy o ryczałcie),

- nieprowadzenie działalności gospodarczej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zob. art. 25 ust. 1 pkt 7 ustawy o ryczałcie).

wWarunkiem uznania większości rodzajów działalności gospodarczej za uprawniające do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej jest to, aby zatrudnienie nie przekraczało limitów wynikających z tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do omawianej ustawy. Nawiązuje do tego treść art. 25 ust. 4-8 ustawy o ryczałcie. Najważniejsze z tych przepisów zawarte są w art. 25 ust. 6 i 7, gdyż przepisy te określają zasady, na jakich należy obliczać zatrudnienie dla poszczególnych rodzajów działalności.

wZ art. 25 ust. 5 ustawy o ryczałcie wynika wyjątek od zasady, że z opodatkowania w formie karty podatkowej korzystać mogą wyłącznie podatnicy prowadzący działalność gospodarczą samodzielnie. W zakresie wynikającym z tego przepisu możliwe jest również korzystanie z tej formy opodatkowania przez podatników prowadzących działalność w formie spółki cywilnej.

wIstnienie warunku złożenia wniosku o opodatkowanie w formie karty podatkowej oznacza, że uprawnienie do opodatkowania w tej formie nie powstaje z mocy prawa, lecz wymaga spełnienia przewidzianej prawem procedury postępowania. Jest to zatem forma opodatkowania przyznawana wyłącznie na wniosek podatnika w postępowaniu podatkowym. Organy podatkowe nie mogą przyjąć tej formy opodatkowania z urzędu.

Korzystanie z usług osób zatrudnionych na podstawie umów innych niż umowa o pracę wyłącza możliwość korzystania z karty podatkowej, zaś w przypadku podatników korzystających z opodatkowania w tej formie skutkuje utratą prawa do korzystania z tej formy opodatkowania.

wWarunkiem opodatkowania w formie karty podatkowej jest to, aby podatnik prowadził wyłącznie jeden rodzaj działalności gospodarczej (i był to jeden z rodzajów działalności gospodarczej spośród określonych przepisami art. 23 ustawy o ryczałcie). W świetle art. 25 ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy prowadzenie przez podatnika dwóch lub więcej rodzajów działalności gospodarczej wyłącza możliwość korzystania z opodatkowania w tej formie.

wNatomiast nie stanowi przeszkody dla korzystania z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w formie karty podatkowej wyodrębnianie na fakturze kosztów przesyłki lub transportu sprzedawanych towarów (w szczególności działania takie nie stanowią prowadzenia innej - poza działalnością opodatkowaną w formie karty podatkowej - pozarolniczej działalności gospodarczej, co wyłączałoby możliwość opodatkowania w formie karty ze względu na brzmienie art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy o ryczałcie).

wZ art. 25 ust. 2 pkt 2 ustawy o ryczałcie wynika, że nie wyłącza opodatkowania w formie karty podatkowej osiąganie przychodów z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, z których przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach.

wInterpretacja tego przepisu budzi wątpliwości, gdyż w art. 25 ust. 1 ustawy o ryczałcie nie ma wyłączenia opodatkowania w formie karty podatkowej ze względu na osiąganie wymienionych przychodów. Pojawia się pytanie, czy w tej sytuacji brzmienie art. 25 ust. 2 pkt 2 ustawy o ryczałcie powoduje, że opodatkowanie przychodów z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze w formie ryczałtu (co umożliwia art. 6 ust. 1a ustawy o ryczałcie) wyłącza opodatkowanie w formie karty podatkowej.

wWedług mnie nie. Uważam, że gdyby ustawodawca chciał wprowadzić takie wyłączenie, uczyniłby to wprost. Skoro tego nie uczynił, należy uznać - w myśl zasady in dubio pro tributario (zgodnie z którą wszelkie wątpliwości powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika) - że opodatkowanie przychodów z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze w formie ryczałtu (co umożliwia art. 6 ust. 1a ustawy o ryczałcie) nie wyłącza opodatkowania w formie karty podatkowej. Takie też stanowisko zdają się reprezentować organy podatkowe (zob. przykładowo pismo naczelnika Urzędu Skarbowego w Czarnkowie z 8 grudnia 2005 r., sygn. NP-415/40/6/05).

Korzystanie z opodatkowania w formie karty podatkowej nie jest możliwe, jeżeli małżonek podatnika prowadzi działalności w tym samym zakresie. Dotyczy to również sytuacji, gdy małżonek zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej.

wWarunkiem opodatkowania w formie karty podatkowe jest to, aby pozarolnicza działalność gospodarcza zgłoszona we wniosku o opodatkowanie w tej formie nie była prowadzona poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (zob. art. 25 ust. 1 pkt 7 ustawy o ryczałcie). Z przepisów nie wynika przy tym, co należy rozumieć przez prowadzenie działalności gospodarczej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

wW mojej ocenie uznać należy, że prowadzenie działalności gospodarczej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oznacza faktyczne wykonywanie czynności w ramach działalności gospodarczej (prowadzenie sprzedaży, świadczenie usług) poza terytorium Polski. Nie jest warunkiem uznania działalności gospodarczej za prowadzoną poza Polską zarejestrowanie tej działalności za granicą. Uważam zatem, że komentowane wyłączenie znajduje zastosowanie nie tylko w przypadkach, gdy cała działalność gospodarcza prowadzona jest poza Polską, ale również gdy część działalności gospodarczej (choćby minimalna) prowadzona jest za granicą.

Co na to sąd

Zatrudnienie na podstawie umowy o pracę nie powoduje utraty uprawnienia do skorzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej, zaś zatrudnienie na podstawie umowy-zlecenia wyklucza możliwość skorzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej

z 29 października 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 565/09

Co na to fiskus

Fakt, że wnioskodawczyni będzie wyodrębniać na fakturze obok wartości wytworzonego produktu (wyrobów bednarskich) wartość przesyłki nie pozbawia prawa do bycia opodatkowaną w formie karty podatkowej

z 4 grudnia 2009 r., nr IPPB1/415-754/09-2/KS

Co na to sąd

Sam fakt zawieszenia przez małżonka działalności gospodarczej i nieosiąganie z tego tytułu przychodów nie powoduje, że utracił on status podatnika podatku zryczałtowanego, a tym samym stanowi przesłankę negatywną do uzyskania takiego statusu przez drugiego z małżonków (art. 25 ust. 1 pkt 5 ustawy z 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym)

z 27 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Po 979/09

wArtykuł jest pierwszym z trzech określających wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Z przepisów tych, w powiązaniu z treścią tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy o ryczałcie, wynika, że wysokość podatku dochodowego opłacanego w tej formie zależy przede wszystkim od trzech czynników, tj.:

1) rodzaju działalności,

2) liczby pracowników (stanu zatrudnienia),

3) liczby mieszkańców miejscowości, w której działalność jest prowadzona.

wStawki karty podatkowej są corocznie aktualizowane. Te obowiązujące w 2016 r. określa załącznik nr 1 do obwieszczenia ministra finansów z 22 października 2015 r. w sprawie stawek karty podatkowej, kwoty, do której można wykonywać świadczenia przy prowadzeniu niektórych usług z wyjątkiem świadczeń dla ludności, oraz kwartalnych stawek ryczałtu od przychodów proboszczów i wikariuszy, obowiązujących w 2016 r. (M.P. z 2015 r. poz. 1120).

wDla przychodów z części rodzajów działalności stawka jest określona kwotowo, zaś dla pozostałej części - jako przedział. [tabela 1] W przypadku tej drugiej grupy działalności na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej mogą mieć wpływ dodatkowo takie okoliczności, jak:

1) powierzchnia czy też liczba punktów (stoisk) handlowych - przy działalności handlowej,

2) powierzchnia lokalu gastronomicznego czy też liczba miejsc w tym lokalu - w przypadku usług gastronomicznych,

3) liczba pokoi - przy wynajmie pokoi przez rolników,

4) powierzchnia gruntów, na których wydobywane są surowce mineralne - przy sprzedaży piasku, żwiru, torfu, glinki itd. przez rolników.

wW przypadkach gdy stawki karty podatkowej są określone jako przedział, decyzja ustalająca organu podatkowego ma częściowo charakter uznaniowy. W tym zakresie pozostaje aktualny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 stycznia 1996 r. (sygn. akt SA/Wr 1168/95), w którym czytamy, że "uprawnienie do ustalenia wysokości karty podatkowej w przewidzianej (...) rozpiętości przyznane jest organowi podatkowemu. Jest oczywiste, że wybór stawki karty podatkowej w ramach przewidzianych przepisami widełek nie może być dowolny, lecz podlega ogólnym regułom obowiązującym w postępowaniu administracyjnym".

wZ punktu widzenia podatników przepisy o wysokości stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej mają w istocie charakter informacyjny. Wysokość podatku dochodowego w formie karty każdorazowo wynika bowiem z decyzji naczelnika urzędu skarbowego (zob. również komentarz do art. 30 ustawy o ryczałcie).

wW komentowanym artykule określone są przede wszystkim przypadki, w których stawki karty podatkowej ulegają obniżeniu. W części tych przypadków organy podatkowe są zobowiązane stosować to obniżenie z urzędu, w części zaś mogą to czynić na wniosek podatników. Ponadto możliwe jest też podwyższanie stawek karty podatkowej na wniosek podatników (zob. art. 27 ust. 4 ustawy o ryczałcie).

Stawki karty podatkowej są lub mogą być obniżane w następujących okolicznościach:

1) ze względu na wiek podatnika (zob. art. 27 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o ryczałcie),

2) ze względu na niepełnosprawność podatnika (zob. art. 27 ust. 1 pkt 1-3),

3) ze względu na rozmiar działalności (zob. art. 27 ust. 3),

4) ze względu na oczywistą nieodpowiedniość stawek (zob. art. 27 ust. 4),

5) ze względu na równoczesne zatrudnienie podatników (zob. art. 27 ust. 5).

wArtykuł 27 ust. 1 ustawy o ryczałcie określa standardowe obniżenia stawek karty podatkowej ze względu na wiek podatnika lub jego niepełnosprawność. W przypadkach szczególnie uzasadnionych możliwe jest - na wniosek podatników - dodatkowe obniżanie tych stawek (zob. art. 27 ust. 2 ustawy o ryczałcie).

wArtykuł określa wyjątki od zasady, że osób wskazanych w art. 26 ust. 6 pkt 2 oraz w art. 26 ust. 7 ustawy o ryczałcie nie uwzględnia się przy ustalaniu wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej. I tak na podstawie art. 28 ust. 1 omawianej ustawy zatrudnienie dwóch grup osób skutkuje podwyższeniem wysokości tego podatku. Chodzi o zatrudnienie przez podatników prowadzących działalność usługową bądź wytwórczo-usługową (określoną w części I tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy o ryczałcie):

1) pełnoletnich członków rodziny innych niż małżonek lub - w przypadku działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej - pełnoletnich innych niż małżonkowie osób członków rodziny jednego ze wspólników,

2) pracowników zatrudnionych wyłącznie przy sprzedaży wyrobów, przyjmowaniu zleceń na usługi, utrzymywaniu czystości w zakładzie, prowadzeniu kasy i księgowości, kierowców i konwojentów (jeżeli podatnik określił na piśmie zakres czynności tych pracowników).

wNależy zwrócić uwagę na trzy kwestie. Po pierwsze, wysokość podwyższenia stawki karty podatkowej zależy od tego, jaki jest stan zatrudnienia, tj. im niższy stan zatrudnienia, tym większa podwyżka stawki karty podatkowej. Po drugie, wysokość podwyższonej na podstawie art. 28 ust. 1 ustawy o ryczałcie stawki karty podatkowej nie może być wyższa od stawki bezpośrednio następującej po stawce właściwej dla łącznej liczby wspólników i pracowników (zob. art. 28 ust. 2 ustawy o ryczałcie). Po trzecie, podwyższenie stawki karty podatkowej dotyczy tych miesięcy, w których wymienione osoby były zatrudnione u podatnika. [przykład 1]

PRZYKŁAD 1

Skutki zatrudnienia syna

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług zegarmistrzowskich w mieście, które ma więcej niż 50 tys. mieszkańców. Obecnie swoje usługi świadczy, zatrudniając jednego pracownika, a więc obowiązuje go stawka karty podatkowej w wysokości 506 zł.

Od lipca 2016 r. podatnik zamierza dodatkowo zatrudnić syna. W takiej sytuacji nastąpi podwyższenie stawki o 30 proc. (zatrudnienie jednego pracownika). Podwyższenie 506 zł o 30 proc. daje 658 zł. Ponieważ jednak stawka karty podatkowej dla świadczenia usług zegarmistrzowskich w mieście, które ma więcej niż 50 tys. mieszkańców, przy zatrudnieniu dwóch osób wynosi 622 zł (a więc mniej niż 658 zł), stawka karty podatkowej obowiązująca podatnika ulegnie od lipca 2016 r. podwyższeniu do tej właśnie kwoty, czyli podatnik zapłaci 622 zł, a nie - jak wynika z podwyższenia stawki - 658 zł.

wPrzy ustalaniu wysokości karty podatkowej nie są uwzględniani - w liczbie nie większej niż 3 osoby - zatrudnieni bezrobotni lub absolwenci w rozumieniu przepisów o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu, zarejestrowani w urzędzie pracy, o ile okres zarejestrowania bezrobotnego w urzędzie pracy trwał co najmniej 6 miesięcy w okresie bezpośrednio poprzedzającym jego zatrudnienie (zob. art. 25 ust. 6 pkt 2 lit. g ustawy o ryczałcie).

Z art. 28 ust. 3 ustawy o ryczałcie wynika, że rozwiązanie umowy o pracę zawartej z takimi osobami stanowi co do zasady przesłankę podwyższenia stawki karty podatkowej o 50 proc.(poczynając od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie umowy o pracę, do upływu okresu 3 miesięcy, licząc od dnia zawarcia umowy, która została rozwiązana). Wyjątek od powyższego dotyczy dwóch przypadków wskazanych w art. 28 ust. 4 ustawy o ryczałcie.

wO występowaniu okoliczności skutkujących w świetle przepisów komentowanego artykułu podwyższeniem lub obniżeniem stawki karty podatkowej podatnicy są zobowiązani zawiadamiać naczelnika urzędu skarbowego (zob. również komentarz do art. 36 ustawy o ryczałcie). Związane z tym zmiany w wysokości karty podatkowej są uwzględniane, poczynając od miesiąca, w którym zmiana nastąpiła (zob. również komentarz do art. 37 ustawy o ryczałcie). [przykład 2]

PRZYKŁAD 2

Termin zmiany

18 marca 2016 r. podatnik korzystający z opodatkowania w formie karty podatkowej zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego o zatrudnieniu dodatkowego pracownika. W takim przypadku naczelnik urzędu skarbowego wyda decyzję zmieniającą wysokość podatku w formie karty podatkowej, począwszy od marca 2016 r.

wJednym z warunków korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej jest złożenie przez podatnika wniosku o zastosowanie opodatkowania w tej formie (zob. art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie). Komentowany artykuł określa zasady składania takiego wniosku.

wTermin złożenia wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej upływa co do zasady 20 stycznia roku podatkowego. W przypadku podatników rozpoczynających działalność wniosek może zostać złożony do momentu rozpoczęcia działalności.

wWniosek o skorzystanie z opodatkowania w formie karty podatkowej dotyczy co do zasady również lat kolejnych. Jeżeli bowiem do 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że prowadzi nadal działalność opodatkowaną w formie karty podatkowej.

wOmawiany wniosek składa się na formularzu oznaczonym symbolem PIT-16, którego wzór stanowi załącznik do rozporządzenia ministra finansów z 13 listopada 2015 r. w sprawie określenia wzoru wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej (Dz.U. poz. 1972). Wniosek ten co do zasady jest składany właściwemu dla podatnika naczelnikowi urzędu skarbowego (ustalonemu na podstawie art. 29 ust. 3 i 4 ustawy o ryczałcie).

W przypadku podatników rozpoczynających działalność zamiast złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego możliwe jest dołączenie wniosku do wniosku o wpis do CEIDG. Od 19 maja 2016 r. możliwość ta dotyczyć będzie również wniosków o skorzystanie z opodatkowania w formie karty podatkowej składanych przez pozostałych podatników.

wW przypadku prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa jeden ze wspólników (zob. art. 29 ust. 1 zdanie ostatnie ustawy o ryczałcie). Wynika z tego, że wspólnicy spółek cywilnych z opodatkowania w formie karty podatkowej mogą korzystać tylko wspólnie.

wZłożenie przez podatnika wniosku o skorzystanie z opodatkowania w formie karty podatkowej wszczyna postępowanie podatkowe, które kończy się wydaniem przez naczelnika urzędu skarbowego decyzji:

- ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej - jeżeli naczelnik urzędu skarbowego uwzględni wniosek,

- odmownej - jeżeli naczelnik urzędu skarbowego stwierdzi brak warunków do zastosowania opodatkowania w formie karty podatkowej.

wOd decyzji w sprawie wniosku o skorzystanie z opodatkowania w formie karty podatkowej przysługuje odwołanie do dyrektora izby skarbowej. Z kolei od decyzji dyrektora izby skarbowej przysługuje skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego.

wW przypadku decyzji odmownej podatnicy mogą się zdecydować na opłacanie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych bez składania oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania (o ile są spełnione warunki opodatkowania w tej formie). [przykład 3]

PRZYKŁAD 3

Ryczałt bez zawiadomienia

Osoba fizyczna przed rozpoczęciem działalności gospodarczej złożyła wniosek o opodatkowanie w formie karty podatkowej. Już po uzyskaniu pierwszego przychodu z działalności gospodarczej otrzymała decyzję odmowną. Jeżeli osoba ta spełnia warunki korzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, może skorzystać z tej formy opodatkowania bez złożenia oświadczenia o jego wyborze.

wJeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki, w decyzji wymienia się wszystkich jej wspólników. Jest to konsekwencją tego, że wspólnicy spółek cywilnych z opodatkowania w formie karty podatkowej mogą korzystać tylko wspólnie.

Istnieje możliwość stwierdzenia przez naczelnika urzędu skarbowego wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Więcej na ten temat - zob. komentarz do art. 40 ustawy o ryczałcie.

Co na to fiskus

Zgodnie z art. 30 ust. 2 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w sytuacji gdy naczelnik urzędu skarbowego wydaje decyzję odmawiającą zastosowania karty podatkowej i jednocześnie są spełnione warunki określone w rozdziale 2 ww. ustawy - istnieje możliwość opłacania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, pod warunkiem spełnienia pozostałych przesłanek umożliwiających opodatkowanie ryczałtem ewidencjonowanym. Wobec powyższego zajęte przez pana stanowisko w kwestii braku obowiązku złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest prawidłowe

z 26 maja 2008 r., nr ITPB1/415-143/08/HD

wArtykuł przede wszystkim przewiduje uprawnienie podatników korzystających z opodatkowania w formie karty podatkowej do odliczania od kwot podatku wynikających z decyzji zapłaconych składek na ubezpieczenie zdrowotne. Odliczenia te - podobnie jak w przypadku pozostałych form opodatkowania - nie mogą przekroczyć 7,75 proc. podstawy wymiaru tej składki.

wZ odliczaniem tym wiąże się obowiązek składania deklaracji PIT-16A (deklaracji o wysokości składki na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconej i odliczonej od karty podatkowej w poszczególnych miesiącach roku podatkowego), której wzór stanowi załącznik nr 2 do rozporządzenia ministra finansów z 24 listopada 2015 r. w sprawie określenia wzorów zeznania, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 1993). Deklaracja ta ma charakter roczny i jest składana do 31 stycznia roku następującego po roku, którego dotyczy (zob. art. 31 ust. 4 ustawy o ryczałcie).

wZ komentowanego artykułu wynika również termin wpłacania podatku dochodowego w formie karty podatkowej na rachunek urzędu skarbowego. Termin ten upływa co do zasady siódmego dnia każdego miesiąca za miesiąc ubiegły. W drodze wyjątku podatek dochodowy w formie karty podatkowej za grudzień płatny jest w terminie do 28 grudnia danego roku (zob. art. 31 ust. 5 ustawy o ryczałcie).

wArtykuł przewiduje możliwość zrzeczenia się opodatkowania w formie karty podatkowej (np. dlatego że zdaniem podatnika wysokość podatku ustalona w tej decyzji jest zbyt wysoka, a w konsekwencji opodatkowanie w formie karty podatkowej - nieopłacalne). Możliwość taka istnieje przez 14 dni, licząc od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego.

wPrzepisy nie określają formy zrzeczenia się opodatkowania w formie karty podatkowej, w szczególności obowiązującego w tym zakresie formularza. W konsekwencji podatnik może się zrzec zastosowania opodatkowania w formie karty podatkowej w dowolnej formie, w tym ustnie do protokołu.

wW przypadku zrzeczenia się opodatkowania w formie karty istnieje możliwość opłacania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych bez składania oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania (o ile spełnione są warunki opodatkowania w tej formie). Jest to sytuacja analogiczna do istniejącej w przypadku decyzji odmawiającej możliwości korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej (zob. komentarz do art. 30 ustawy o ryczałcie).

wStawki podatku w formie karty podatkowej mają charakter miesięczny, jednak nie zawsze podatnicy prowadzą działalność gospodarczą przez cały miesiąc. Komentowany artykuł określa wysokość podatku w formie karty podatkowej w przypadkach, gdy działalność jest prowadzona tylko przez część miesiąca, tj. w przypadku rozpoczęcia lub likwidacji działalności gospodarczej w środku miesiąca. W takich przypadkach podatek w formie karty podatkowej pobiera się w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień prowadzenia w miesiącu działalności (zob. art. 33 ust. 1 i 3 ustawy o ryczałcie).

wDrugi z ustępów art. 33 ustawy o ryczałcie nie ma praktycznego zastosowania. Po pierwsze dlatego, że w przypadku upływu okresu zwolnienia z pierwszym dniem danego miesiąca nie występuje konieczność zmniejszania kwoty podatku w formie karty podatkowej. Po drugie dlatego, że nie ma obecnie zwolnień od podatku dochodowego, z których mogliby korzystać podatnicy, którzy wybrali opodatkowanie w formie karty podatkowej.

wArtykuł określa dwa przypadki, w których nie pobiera się podatku opłaconego w formie karty podatkowej. Pierwszy ma miejsce w przypadku przerwy w prowadzeniu działalności w danym roku podatkowym trwającej nieprzerwanie co najmniej 10 dni. [przykład 4]

W przypadkach takich podatku opłacanego w formie karty podatkowej nie pobiera się za cały okres przerwy w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień przerwy, o ile:

- podatnik zawiadomi właściwego naczelnika urzędu skarbowego o okresie przerwy wynikającym ze zwolnienia lekarskiego w dniu rozpoczęcia działalności po tej przerwie - jeżeli przerwa w prowadzeniu działalności została spowodowana chorobą,

- jeżeli podatnik zawiadomi o tej przerwie najpóźniej w dniu jej rozpoczęcia i w dniu poprzedzającym dzień jej zakończenia (tj. w dniu, który następuje bezpośrednio przed dniem zakończenia przerwy - zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 16 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 1334/14) - w pozostałych przypadkach.

PRZYKŁAD 4

Zawiadomienie o urlopie...

Podatnik korzystający z opodatkowania w formie karty podatkowej planuje urlop od 7 do 21 lipca (22 lipca zamierza wrócić do prowadzenia działalności). W takim przypadku warunkiem zmniejszenia podatku za lipiec jest zgłoszenie rozpoczęcia przerwy najpóźniej 7 lipca oraz zgłoszenie zakończenia przerwy najpóźniej 21 lipca (przy czym nie ma przeszkód, aby np. 6 lipca podatnik zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego zarówno o rozpoczęciu przerwy 7 lipca, jak i jej zakończeniu 22 lipca). Pozwoli to uzyskać zmniejszenie kwoty podatku o 15/30 (czyli 1/2).

wTerminy dokonywania zawiadomień, o których mowa w art. 34 ust. 1 i 2 ustawy o ryczałcie, są terminami prawa materialnego, a więc nie mogą zostać przywrócone. Ich naruszenie skutkuje pozbawieniem podatnika prawa do obniżenia podatku za cały okres przerwy. Jak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 16 czerwca 2015 r. (sygn. akt I SA/Gd 1334/14), "dokonanie zawiadomienia o przerwie po dniu, od którego przerwa według zawiadomienia miałaby trwać, skutkuje pozbawieniem podatnika możliwości obniżenia podatku za cały okres przerwy, a nie jedynie za okres opóźnienia w zawiadomieniu".

wDrugi z przypadków, gdy nie pobiera się podatku opłaconego w formie karty podatkowej, ma miejsce w sytuacji zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej (na podstawie przepisów art. 14a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej). Wówczas podatku nie pobiera się za cały okres zawieszenia w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień zawieszenia (bez względu na długość zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej oraz bez konieczności dokonywania jakichkolwiek zawiadomień). [przykład 5]

PRZYKŁAD 5

...i o zawieszeniu działalności

23 marca 2016 r. podatnik korzystający z opodatkowania w formie karty podatkowej zawiesił wykonywanie działalności. W takim przypadku kwota podatku za marzec 2016 r. zostanie zmniejszona o 9/30 (czyli 3/10, tj. o 30 proc.).

Artykuł określa obowiązek prowadzenia ewidencji zatrudnienia. Obowiązek ten mają podatnicy opodatkowani w formie karty podatkowej, którzy zatrudniają:

1) pracowników, oraz

2) osoby, o których mowa w art. 25 ust. 6 pkt 2 lit. a, d, f i g ustawy o ryczałcie, np. bezrobotnych absolwentów skierowanych do odbywania stażu.

wNie ma obowiązującego podatników wzoru ewidencji zatrudnienia. Rozporządzeniem z 17 grudnia 2002 r. (Dz.U. nr 219, poz. 1838) minister finansów określił jedynie sposób prowadzenia takiej ewidencji, w szczególności wskazał, jakie dane ewidencja zatrudnienia powinna zawierać.

wNa komentowany artykuł składają się trzy grupy przepisów. Pierwszą stanowią przepisy nakładające na podatników obowiązek informowania naczelnika urzędu skarbowego o trzech rodzajach okoliczności. Należą do nich:

1) zmiany powodujące utratę prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej,

2) zmiany mające wpływ na wysokość podatku,

3) likwidacja działalności.

wUtrata prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej ma miejsce wówczas, gdy zostaną naruszone warunki korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej wynikające z art. 23 oraz art. 25 ustawy o ryczałcie. Jest tak m.in. w przypadku:

- zwiększenia stanu zatrudnienia ponad limit wynikający z przepisów,

- podjęcia drugiego rodzaju działalności gospodarczej,

- podjęcia działalności w tym samym zakresie przez małżonka,

- rozpoczęcia prowadzenia działalności za granicą.

wDo okoliczności, o których podatnicy korzystający z opodatkowania w formie karty podatkowej są zobowiązani informować naczelnika urzędu skarbowego, należą zmiany mające wpływ na wysokość podatku. Chodzi m.in. o zmiany dotyczące:

- stanu zatrudnienia,

- miejsca prowadzenia działalności,

- liczby stanowisk na parkingu,

- liczby i rodzaju urządzeń przy prowadzeniu usług rozrywkowych,

- liczby sprzedawanych posiłków domowych.

wDrugą grupę przepisów zawartych w komentowanym artykule stanowią przepisy dotyczące przypadków, gdy ma miejsce czasowa nieobecność pracownika lub pełnoletniego członka rodziny. Z art. 36 ust. 2 i 3 ustawy o ryczałcie wynika, że jeżeli taka nieobecność wynosi co najmniej 10 dni, podatnik ma co do zasady wybór pomiędzy:

1) czasowym zatrudnieniem innego pracownika na zastępstwo (pracownik taki nie jest wliczany do stanu zatrudnienia); zdarzenie takie stanowi zmianę, o której należy zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego,

2) wystąpieniem o obniżkę podatku.

wW komentowanym artykule znajdują się również przepisy przewidujące możliwość przekraczania u podatników stanu zatrudnienia bez utraty prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej i bez zmiany stawki (zob. art. 36 ust. 4-6 i 8-9 ustawy o ryczałcie). Występowanie takich okoliczności stanowi zmianę, o której należy powiadomić naczelnika urzędu skarbowego.

wO zmianach, o których mowa w art. 36 ustawy o ryczałcie, podatnicy są zobowiązani zawiadamiać właściwych dla siebie naczelników urzędów skarbowych. Służy do tego informacja PIT-16Z, której wzór stanowi załącznik do rozporządzenia ministra finansów z 12 grudnia 2014 r. w sprawie określenia wzoru informacji o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej lub likwidacji prowadzonej działalności (Dz.U. poz. 1903).

Termin dokonania zawiadomienia, o którym mowa, wynosi siedem dni od powstania okoliczności powodującej zmianę. Naruszenie tego terminu stanowi przesłankę do stwierdzenia przez naczelnika urzędu skarbowego wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej (zob. również komentarz do art. 40 ustawy o ryczałcie).

Co na to sąd

Zawarty w przepisie art. 36 ust. 7 ustawy o ryczałcie termin jest terminem materialnym, albowiem uchybienie mu wyłącza możliwość dalszego opodatkowania w formie karty podatkowej. Następstwem tego jest inne ukształtowanie obowiązków podatnika poprzez objęcie go obowiązkiem płacenia podatku dochodowego na zasadach ogólnych za cały rok (art. 40 ust. 2 ustawy o ryczałcie)

z 5 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1254/13.

wArtykuł określa sposób ustalania wysokości podatku w formie karty podatkowej w miesiącach, w których wystąpiły okoliczności powodujące zmianę wysokości tego podatku. Wynika z niego, że:

1) okoliczności powodujące zmianę wysokości podatku uwzględnia się już w miesiącu wystąpienia tych zmian,

2) sumę podatku w formie karty podatkowej za miesiąc wystąpienia okoliczności powodującej zmianę wysokości tego podatku stanowi suma kwoty podatku przypadającej na część miesiąca przed wystąpieniem zmiany oraz kwoty podatku przypadającej na pozostałą część miesiąca.

wTreści komentowanego artykułu podatnicy nie uwzględniają samodzielnie. Jest on przede wszystkim skierowany do naczelników urzędów skarbowych, którzy wydają decyzje zmieniające wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej.

wArtykuł ten przewiduje możliwość zrzeczenia się opodatkowania w formie karty podatkowej (np. dlatego że zdaniem podatnika kwota podatku wynikająca z decyzji zmieniającej jego wysokość jest zbyt duża, a w konsekwencji opodatkowanie w formie karty podatkowej staje się nieopłacalne). Możliwość taka istnieje przez 14 dni, licząc od dnia doręczenia decyzji zmieniającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej.

wPrzepisy nie określają formy zrzeczenia się opodatkowania w formie karty podatkowej, w szczególności obowiązującego w tym zakresie formularza. W konsekwencji podatnik może zrzec się opodatkowania w formie karty podatkowej w dowolnej formie, w tym ustnie do protokołu.

wOdpowiednie stosowanie art. 32 ust. 2 ustawy o ryczałcie oznacza, że podatnik zrzekający się opodatkowania w formie karty podatkowej w związku z otrzymaniem decyzji zmieniającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej jest zobowiązany od pierwszego dnia miesiąca następującego po zrzeczeniu zaprowadzić:

1) ewidencję i płacić ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, jeżeli spełnia warunki opodatkowania w tej formie, albo

2) właściwe księgi i płacić podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Odnośnie do płacenia ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wskazać należy, że możliwość ta istnieje bez konieczności składania oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania (o ile są spełnione warunki opodatkowania w tej formie). Jest to sytuacja analogiczna do istniejącej w przypadku decyzji odmawiającej możliwości korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej (zob. komentarz do art. 30 ustawy o ryczałcie) oraz zrzeczenia się opodatkowania w tej formie po otrzymaniu decyzji ustalającej wysokość podatku w formie karty podatkowej (zob. art. 32 ustawy o ryczałcie).

wArtykuł określa skutki zawiadomienia przez podatnika naczelnika urzędu skarbowego o utracie warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej (warunki te wynikają z przepisów art. 23 i 25 ustawy o ryczałcie). W takich przypadkach podatnicy mają do wyboru dwie formy opodatkowania, tj. ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (jeżeli spełniają warunki do opodatkowania w tej formie) oraz zasady ogólne. W związku z dokonaniem takiego zawiadomienia nie jest natomiast możliwe skorzystanie z opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej w formie podatku liniowego.

wW przypadku zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego przez podatnika o utracie warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej istnieje możliwość opłacania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych bez składania oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania (o ile są spełnione warunki opodatkowania w tej formie). Jest to sytuacja analogiczna do istniejącej w przypadku decyzji odmawiającej możliwości korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej (zob. komentarz do art. 30 ustawy o ryczałcie) oraz zrzeczenia się opodatkowania w formie karty podatkowej (zob. komentarz do art. 32 i 38 ustawy o ryczałcie).

wW artykule są określone cztery przesłanki stwierdzenia przez naczelnika urzędu skarbowego wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Następuje to w formie decyzji (zob. art. 258 par. 2 ordynacji podatkowej), od której przysługuje odwołanie do dyrektora izby skarbowej. Natomiast od decyzji dyrektora izby skarbowej można wnieść skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego.

wStwierdzenie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej jest obowiązkiem, a nie uprawnieniem naczelnika urzędu skarbowego.

wKonsekwencją stwierdzenia przez naczelnika urzędu skarbowego wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej jest utrata prawa do korzystania z opodatkowania w tej formie i konieczność rozpoczęcia opłacania podatku dochodowego na zasadach ogólnych. Co istotne, w takim przypadku podatek dochodowy na zasadach ogólnych jest opłacany za cały rok podatkowy, a więc również za okres przed stwierdzeniem przez naczelnika urzędu skarbowego wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej.

Co na to sąd

Organ podatkowy ma obowiązek wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej, jeżeli stwierdzi, iż podatnik w złożonym uprzednio wniosku podał choćby jedną z okoliczności warunkujących przyznanie prawa do tej formy opodatkowania w sposób niezgodny z rzeczywistością

z 16 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 3375/14.

wArtykuł ma zastosowanie w przypadkach, gdy naczelnik urzędu skarbowego stwierdził wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. W takich przypadkach kwoty wpłacone z tytułu karty podatkowej zalicza się na podatek dochodowy określony na zasadach ogólnych za dany rok podatkowy.

Tabela 1. Podział rodzajów działalności gospodarczych ze względu na sposób określenia stawki karty podatkowej

1) działalność usługowa lub wytwórczo-usługowa (określona w części I tabeli1), z wyjątkiem "usług innych, gdzie indziej w załączniku niewymienionych"; 2) działalność w zakresie usług transportowych wykonywana przy użyciu jednego pojazdu (określona w części V tabeli); 3) działalność w zakresie usług rozrywkowych (określona w części VI tabeli); 4) działalność w zakresie sprzedaży posiłków domowych w mieszkaniach, jeżeli nie jest prowadzona sprzedaż napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5 proc. (określona w części VII tabeli); 5) działalność w zakresie wolnych zawodów polegająca na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego (określona w części VIII tabeli); 6) działalność w zakresie wolnych zawodów polegająca na świadczeniu przez lekarzy weterynarii usług weterynaryjnych, w tym również sprzedaży niektórych preparatów weterynaryjnych (określona w części IX tabeli); 7) działalność w zakresie opieki domowej nad dziećmi i osobami chorymi (określona w części X tabeli); 8) działalność w zakresie usług edukacyjnych polegająca na udzielaniu lekcji na godziny (określona w części XI tabeli).

1) działalność usługowa lub wytwórczo-usługowa w zakresie "usług innych, gdzie indziej w załączniku niewymienionych"; 2) działalność usługowa w zakresie handlu detalicznego żywnością, napojami, wyrobami tytoniowymi oraz kwiatami, z wyjątkiem napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5 proc. (określona w części II tabeli); 3) działalność usługowa w zakresie handlu detalicznego artykułami nieżywnościowymi, z wyjątkiem handlu paliwami silnikowymi, środkami transportu samochodowego, częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych, ciągnikami rolniczymi i motocyklami oraz z wyjątkiem handlu artykułami nieżywnościowymi objętego koncesjonowaniem (określona w części III tabeli); 4) działalność gastronomiczna - jeżeli nie jest prowadzona sprzedaż napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5 proc. (określona w części IV tabeli); 5) działalność świadczona przez rolników i niektóre inne osoby fizyczne (określona w części XII tabeli).

¹ - chodzi o tabelę stanowiącą załącznik nr 3 do ustawy o ryczałcie.

ROZDZIAŁ 4

Zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów osób duchownych

wPowyższy artykuł rozpoczyna rozdział 4 ustawy o ryczałcie, który określa zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów osób duchownych. Ta forma opodatkowania ma zastosowanie zarówno do przychodów osób duchownych wyznania katolickiego, jak i innych wyznań.

wKorzystanie z opodatkowania przychodów osób duchownych zryczałtowanym podatkiem dochodowym nie jest obowiązkowe. Na podstawie art. 51 omawianej ustawy osobom duchownym przysługuje prawo do zrzeczenia się tej formy opodatkowania.

wPrzepisy nie określają wzoru zawiadomienia, o którym mowa w art. 42 ust. 2 ustawy o ryczałcie. Zawiadomienie to może być zatem dokonane w każdej formie, w tym ustnie do protokołu.

wStawki ryczałtu od przychodów osób duchownych mają charakter kwartalny i zależą od dwóch czynników, tj. od:

1) pełnionej funkcji (odrębne stawki obowiązują dla proboszczów oraz osób pełniących podobne funkcje w innych wyznaniach niż katolickie, odrębne zaś dla wikariuszy oraz osób pełniących podobne funkcje w innych wyznaniach niż katolickie),

2) liczby mieszkańców parafii.

wStawki te są corocznie aktualizowane. Te obowiązujące w 2016 r. określają załączniki nr 2 i 3 do rozporządzenia ministra finansów z 22 października 2015 r. w sprawie stawek karty podatkowej, kwoty, do której można wykonywać świadczenia przy prowadzeniu niektórych usług z wyjątkiem świadczeń dla ludności, oraz kwartalnych stawek ryczałtu od przychodów proboszczów i wikariuszy obowiązujących w 2016 r. (M.P. z 2015 r. poz. 1120).

wArtykuł przewiduje uprawnienie do obniżania ryczałtu od przychodów osób duchownych o zapłacone przez te osoby składki na ubezpieczenie zdrowotne. Odliczenia te - podobnie jak w przypadku pozostałych form opodatkowania - nie mogą przekroczyć 7,75 proc. podstawy wymiaru tej składki.

wZ odliczaniem od kwot ryczałtu zapłaconych składek na ubezpieczenie zdrowotne wiąże się obowiązek składania deklaracji PIT-19A (deklaracji o wysokości składki na ubezpieczenie zdrowotne, zapłaconej i odliczonej od zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osób duchownych w poszczególnych kwartałach roku podatkowego), której wzór stanowi załącznik nr 3 do rozporządzenia ministra finansów z 24 listopada 2015 r. w sprawie określenia wzorów zeznania, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 1993). Deklaracja ta ma charakter roczny i jest składana do 31 stycznia roku następującego po roku, którego dotyczy (zob. art. 44 ust. 4 ustawy o ryczałcie).

wArtykuł określa wysokość ryczałtu od przychodów osób duchownych w sytuacjach nietypowych, tj. w przypadkach gdy:

1) dane osoby duchowne pełnią określone obowiązki, nie będąc formalnie powołanymi na daną funkcję, oraz

2) kierują specyficzną częścią parafii (innej jednostki organizacyjnej kościoła czy też wyznania),

3) kierują jednostkami kościelnymi posiadającymi samodzielną administrację bez wydzielonej części parafii,

4) ich posługa religijna ma charakter szczególny.

W takich przypadkach ryczałt jest opłacany według stawek przewidzianych dla wikariuszy. Na 2016 r. stawki te określa załącznik nr 3 do rozporządzenia ministra finansów z 22 października 2015 r. w sprawie stawek karty podatkowej, kwoty, do której można wykonywać świadczenia przy prowadzeniu niektórych usług z wyjątkiem świadczeń dla ludności, oraz kwartalnych stawek ryczałtu od przychodów proboszczów i wikariuszy, obowiązujących w 2016 r. (M.P. z 2015 r. poz. 1120).

wWysokość ryczałtu od przychodów osób duchownych jest corocznie ustalana przez naczelnika urzędu skarbowego. Od decyzji w tym zakresie przysługuje odwołanie do dyrektora izby skarbowej, zaś od decyzji dyrektora izby skarbowej - skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego.

wZ artykułu wynika termin wpłacania ryczałtu od przychodów osób duchownych. Termin ten upływa co do zasady siódmego dnia każdego miesiąca za miesiąc ubiegły. W drodze wyjątku podatek dochodowy w formie karty podatkowej za grudzień jest płatny w terminie do 28 grudnia roku podatkowego (zob. art. 31 ust. 5 ustawy o ryczałcie).

wArtykuł określa zasady ustalania wysokości ryczałtu od przychodów osób duchownych za kwartały, w których następuje:

1) rozpoczęcie wykonywania danej funkcji (zob. art. 48 ust. 1 ustawy o ryczałcie),

2) zaprzestanie na stałe wykonywania danej funkcji (zob. art. 48 ust. 2 ustawy o ryczałcie),

3) przerwa w wykonywaniu danej funkcji trwająca dłużej niż jeden miesiąc (zob. art. 48 ust. 3 ustawy o ryczałcie).

wWarunkiem zmniejszenia stawki ryczałtu ze względu na zaprzestanie na stałe wykonywania funkcji jest zgłoszenie tego faktu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Przepisy nie określają terminu dokonania takiego zawiadomienia, a więc może być ono dokonane w dowolnym terminie. Natomiast warunkiem zmniejszenia ryczałtu ze względu na przerwę w wykonywaniu danej funkcji (trwającą dłużej niż miesiąc) konieczne jest zawiadomienie o przerwie naczelnika urzędu skarbowego w ciągu trzech dni od dnia rozpoczęcia przerwy.

wNie ma przepisu określającego zasady zawiadamiania o zakończeniu przerwy. Wydaje się, że odpowiednie zastosowanie w tym zakresie ma art. 42 ust. 2 ustawy o ryczałcie, a więc zawiadomienia takiego należy dokonać w terminie 14 dni od zakończenia przerwy.

wKomentowany artykuł określa obowiązek zawiadamiania przez osoby duchowne o zmianie miejsca wykonywanej funkcji. O takiej zmianie osoby duchowne są zobowiązane powiadomić:

1) dwóch naczelników urzędów skarbowych, tj. naczelnika urzędu skarbowego właściwego według dotychczasowego i nowego miejsca wykonywania funkcji (w przypadkach gdy dla dotychczasowego i nowego miejsca właściwi są różni naczelnicy urzędów skarbowych; w przeciwnym razie należy zawiadomić tylko jednego naczelnika urzędu skarbowego),

2) w ciągu 7 dni od jej wystąpienia.

W zawiadomieniu, o którym mowa, osoby duchowne powinny wskazać dane niezbędne do ustalenia wysokości ryczałtu według nowego miejsca wykonywania funkcji.

wObowiązek dokonania zawiadomienia, o którym mowa, obciąża również osoby duchowne, których charakter wykonywanej funkcji uległ zmianie. W przypadku takich osób zawiadomienie kierowane jest jednak do jednego tylko naczelnika urzędu skarbowego.

wNa podstawie otrzymanych zawiadomień naczelnicy urzędów skarbowych wydają nowe decyzje zmieniające wysokość ryczałtu. Odpowiednie zastosowanie art. 48 ust. 1 ustawy o ryczałcie oznacza, że za kwartał zmiany miejsca wykonywania funkcji lub zmiany charakteru wykonywanej funkcji ryczałt jest obliczany jako suma stawek dziennych (wynoszących 1/90 stawek kwartalnych za okresy przed zmianą i po zmianie).

wArtykuł wyłącza obowiązek składania zeznań PIT przez osoby duchowne opłacające ryczałt. Osoby takie - o ile odliczają od ryczałtu składki na ubezpieczenie zdrowotne - muszą składać jedynie roczne deklaracje PIT-19A (zob. komentarz do art. 44 ustawy o ryczałcie).

wArtykuł określa możliwość zrzeczenia się przez osoby duchowne opodatkowania w formie ryczałtu. Możliwość taka istnieje:

1) do 20 stycznia roku podatkowego lub - w przypadku rozpoczęcia pełnienia tych funkcji w ciągu roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia funkcji (zob. art. 51 ust. 1 ustawy o ryczałcie),

2) w terminie 14 dni po otrzymaniu decyzji ustalającej wysokość ryczałtu (zob. art. 51 ust. 3 ustawy o ryczałcie).

wOsoby duchowne, które zrzekły się opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, są zobowiązane opłacać podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych, a więc według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. Towarzyszy temu obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (zasady jej prowadzenia określa rozporządzenie ministra finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1037).

ROZDZIAŁ 5

Przepisy wspólne

wArtykuł przewiduje obowiązek prowadzenia przez wszystkich podatników korzystających z form opodatkowania określonych ustawą o ryczałcie zatrudniających pracowników (a w konsekwencji dokonujących wypłat należności ze stosunku pracy) kart przychodów. Sposób prowadzenia kart przychodów określa rozporządzenie ministra finansów z 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia kart przychodów (Dz.U. nr 219, poz. 1839).

wKomentowany artykuł określa również upoważnienie dla ministra finansów do określenia kilku wzorów. Na podstawie tych upoważnień określone są wzory:

1) zeznania rocznego PIT-28,

2) wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej PIT-16,

3) rocznych deklaracji o wysokości składki zapłaconej na ubezpieczenie zdrowotne PIT-16A oraz PIT-19A,

4) informacji o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej lub likwidacji prowadzonej działalności PIT-16Z.

wArtykuł został uchylony 1 stycznia 2004 r. Określał on ulgę z tytułu wyszkolenia uczniów.

wPowyższy artykuł określa mechanizm podwyższania stawek karty podatkowej oraz stawek ryczałtu od przychodów osób duchownych o wskaźnik inflacji.

wStawki obowiązujące w 2016 r. określa obwieszczenie ministra finansów z 22 października 2015 r. w sprawie stawek karty podatkowej, kwoty, do której można wykonywać świadczenia przy prowadzeniu niektórych usług z wyjątkiem świadczeń dla ludności, oraz kwartalnych stawek ryczałtu od przychodów proboszczów i wikariuszy obowiązujących w 2016 r. (M.P. z 2015 r. poz. 1120).

ROZDZIAŁ 6

Zmiany w przepisach obowiązujących, przepisy przejściowe i końcowe

wNa podstawie wskazanej w komentowanym artykule ustawy niektórzy podatnicy mają możliwość uzyskania umorzenia swoich zaległości podatkowych lub otrzymania zwrotu podatku, które to zaległości (bądź kwoty podatku do zwrotu) powstały w związku z tym, że podatnicy uzyskiwali dochody zagraniczne, które w Polsce powinny być opodatkowane z zastosowaniem tzw. kredytu podatkowego. Na podstawie komentowanego artykułu kwoty takich umorzeń są zwolnione od zryczałtowanego podatku dochodowego, którym opodatkowanie reguluje ustawa o ryczałcie.

● Art. 58. [Wejście w życie]

wUstawa o ryczałcie weszła w życie 1 stycznia 1999 r. (z wyjątkiem wymienionych przepisów stanowiących delegacje do wydania aktów wykonawczych). Podlegają jej przychody osiągnięte od tego dnia.