Po przekształceniu w spółkę osobową odpisy amortyzacyjne stanowią koszt uzyskania przychodów w pełnej wysokości.

@RY1@i02/2011/137/i02.2011.137.086.012b.001.jpg@RY2@

Marcin Sobieszek, doradca podatkowy w Chałas i Wspólnicy Kancelaria Prawna

Zgodnie z generalną zasadą nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Zaliczenie pełnych odpisów amortyzacyjnych od takich składników majątkowych może nastąpić natomiast np. po przekształceniu spółki w spółkę osobową.

W przypadku wniesienia aportem składnika majątkowego do spółki kapitałowej, na skutek czego dojdzie do objęcia udziałów/akcji powyżej ich wartości nominalnej, kosztów uzyskania przychodów nie będą stanowić odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej tego składnika majątkowego w części przekazanej na kapitał zapasowy (art. 16 ust. 1 pkt 63d ustawy o CIT).

Zdaniem organów podatkowych zasada ta nie będzie już obowiązywać po przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową, ponieważ nie jest ona objęta zakresem przedmiotowym wyłączenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 63d ustawy o CIT. Tym samym po przekształceniu odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej składnika majątkowego wniesionego w formie wkładu niepieniężnego do spółki przed przekształceniem będą stanowić koszty uzyskania przychodu w pełnej wysokości (np. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 maja 2011 r., nr IPPB5/423-289/11-2/JC).

Takie brzmienie przepisów oznacza, że na skutek przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, która posiada w majątku środek trwały wniesiony jako wkład niepieniężny, na skutek czego doszło do utworzenia kapitału zapasowego z tzw. agio, powstanie możliwość zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości, tj. obliczonych od wartości początkowej zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (tzn. od ustalonej przez podatnika na dzień wniesienia wkładu wartości składnika, nie wyższej jednak od ich wartości rynkowej). Możliwość korzystniejszej amortyzacji może stanowić dodatkowy bodziec dla przedsiębiorców (poza mniejszym obciążeniem podatkowym generowanych zysków), którzy planują zmianę formy prawnej prowadzonej działalności na spółkę osobową.

Przy planowaniu przekształcenia należy mieć na uwadze, że problematyczne jest opodatkowanie na dzień przekształcenia wartości zgromadzonych na kapitale zapasowym spółki z tytułu tzw. nadwyżki emisyjnej (tj. agio). Interpretacje organów nie są w tym zakresie jednolite (np. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 października 2010 r., nr ITPB3/423-443/10/DK, interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 grudnia 2010 r., nr ILPB2/415-1017/09/10-S/JK). Wydaje się, że przyjęcie konieczności opodatkowania nadwyżki emisyjnej (agio) na dzień przekształcenia wynika ze zbyt szerokiej wykładni pojęcia dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i nie znajdzie potwierdzenia w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Zarówno przed przekształceniem, jak i po jego dokonaniu koszty uzyskania przychodu z tytułu zbycia składnika majątkowego ustala się na analogicznych zasadach. W obydwu przypadkach obowiązuje bowiem zasada ogólna, zgodnie z którą za koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia składnika majątkowego uważa się wydatki na jego nabycie, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Istotne jest, że w przypadku zbycia składnika majątkowego przez spółkę kapitałową koszty uzyskania przychodu przy ich zbyciu są pomniejszane również o odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztów uzyskania przychodu (np. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 grudnia 2010 r., nr IPPB3/423-701/10-2/MS).

Oprac. Ewa Matyszewska

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.).