Gazeta Prawna
Zamów Zaloguj

Logowanie do serwisu

login:

hasło:

Jeśli zapomniałeś hasła Przypomnij hasło

  • Obraz
  • Obraz
  • Poprzednia strona

Jak księgować koszty w podatkowej księdze przychodów i rozchodów

Ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów po stronie wydatków podlegają tylko te wydatki, które stanowią koszt uzyskania przychodu. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w przepisach jako niestanowiące kosztów. Ewidencja kosztów w księdze podatkowej odbywa się przy zastosowaniu metody kasowej bądź memoriałowej. Wydatki będące kosztami muszą zostać odpowiednio zapisane w księdze. Służą do tego odpowiednie kolumny księgi. Muszą także być właściwie udokumentowane. Dziś postaramy się wskazać, jak prawidłowo księgować koszty w księdze podatkowej.

Najpóźniej w marcu powinno być podpisane rozporządzenie zmieniające zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najważniejszą zmianą jest usunięcie rubryki służącej dotychczas do ewidencjonowania wydatków na reprezentację i reklamę. Związane to jest ze zmianami, jakie nastąpiły w przepisach o PIT. Zmiana zasad prowadzenia księgi nie będzie jednak oznaczała konieczności zakładania księgi od nowa, a jedynie stosowania się do nowych objaśnień, w tym do niewypełnienia kolumny 12 księgi, która dotyczy wspomnianych wydatków na reprezentację i reklamę. O tym jednak za chwilę. Najpierw przyjrzyjmy się podstawowym zasadom prowadzenia księgi i ewidencjonowania w niej kosztów.

Obowiązek prowadzenia księgi

Podatkową księgę przychodów i rozchodów prowadzą osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie. Księga musi być prowadzona przez tych podatników zgodnie z wytycznymi zawartymi w rozporządzeniu ministra finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. nr 152, poz. 1475 z późn. zm.; dalej rozporządzenie), które poza ogólnymi zasadami prowadzenia księgi, takimi jak rzetelność i prawidłowość, wskazuje na sposób dokonywania zapisów w księdze. Dotyczy to także zapisów kosztów uzyskania przychodów.

Podatnicy prowadzący księgę podatkową zobowiązani są także do prowadzenia poza samą księgą innych ewidencji dla celów podatku dochodowego ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ewidencji wyposażenia czy kart przychodów pracowników. Trzeba podkreślić, że podatnicy prowadzący księgę mają do wyboru wiele sposobów jej prowadzenia, w tym rozliczania przychodów, kosztów oraz dochodu.

PRZYKŁAD: JAK POPRAWIĆ BŁĘDY W KSIĘDZE

Podatnik jest rzeczoznawcą budowlanym i w tym zakresie prowadzi działalność gospodarczą, z której przychody opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychody z działalności podatnik ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W ramach posiadanych kwalifikacji podatnik wykonał również, jako biegły, opinie na zlecenie sądu i wystawił na jego rzecz dwie faktury. Sąd, po otrzymaniu faktur, w stosunku do jednej z nich wydał postanowienie przyznające wynagrodzenie za opinię w wysokości niższej od podanej na fakturze i wystawił z tego tytułu informację o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-8B za 2006 rok, natomiast w stosunku do drugiej z faktur odmówił przyznania wynagrodzenia w ogóle. Podatnik bezpodstawnie zaliczył i zaewidencjonował w księdze przychodów i rozchodów przychody za wykonanie opinii biegłego na zlecenie sądu do przychodów z działalności gospodarczej i dlatego zasadne jest dokonanie korekty zapisów w księdze podatkowej.

Zgodnie z art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej. Osoby prowadzące podatkowe księgi przychodów i rozchodów w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą nie ujmują w tych księgach przychodów określonych w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od przychodów tych obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy mają płatnicy.

Stwierdzone błędy w zapisach księgi poprawia się natomiast przez:

l skreślenie dotychczasowej treści i wpisanie nowej, z zachowaniem czytelności błędnego zapisu, oraz podpisanie poprawki i umieszczenie daty dokonania poprawki lub

l wprowadzenie do księgi niewpisanych dowodów lub dowodów zawierających korekty błędnych zapisów. Zapisy zmniejszające przychody lub koszty mogą być dokonywane ze znakiem minus (-) lub kolorem czerwonym.

Stosuje się dwie metody

Rozliczając koszty podatkowe podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów mają do wyboru dwie metody rozliczania kosztów uzyskania przychodów: metodę kasową lub metodę memoriałową.

Metoda kasowa polega na tym, że podatnicy prowadzący księgę zaliczają wydatki do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Oznacza to:

l datę obciążenia fakturą notą czy rachunkiem (niektórzy przyjmują datę otrzymania zaakceptowania dokumentu obciążeniowego);

l datę faktycznego dokonania wydatku w pozostałych przypadkach.

Taka metoda pozwala na regulowanie podstawy opodatkowania w danym okresie poprzez dokonanie dodatkowych zakupów.

Jednak i w takiej metodzie towary i materiały obejmowane spisem z natury są wycofywane z kosztów uzyskania przychodu w rocznym spisie z natury. Oznacza to, że wydatki na towar zakupiony w ciągu roku zaliczane są do kosztów uzyskania przychodu z chwilą poniesienia wydatku, jeżeli jednak 31 grudnia towary te nadal będą na stanie magazynowym, o ich wartość zostanie pomniejszony koszt uzyskania przychodu danego roku. Ten sam koszt będzie jednak podwyższony o wartość towarów, które poprzednio w spisie figurowały, ale w międzyczasie zostały sprzedane.

Metoda memoriałowa określona w ustawie o PIT, zgodnie z którą koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Od 1 stycznia 2007 r. koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

l sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

l złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są zobowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu złożenia zeznania, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie.

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Trzeba tu wyjaśnić, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wszystkie wymienione zasady mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego. Jednak za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

WAŻNE

O wyborze metody rozliczania kosztów uzyskania przychodów nie trzeba zawiadamiać właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Metodę taką można wybrać raz na cały okres prowadzenia księgi, od rozpoczęcia działalności (zawiązania spółki) do jej likwidacji (likwidacji spółki).

WAŻNE

Zapisy w księdze dokonywane są w języku polskim i w walucie polskiej w sposób staranny, czytelny i trwały, na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów.

WAŻNE

Dowód księgowy powinien być sporządzony w języku polskim. Treść dowodu musi być pełna i zrozumiała; dopuszczalne jest stosowanie skrótów ogólnie przyjętych. Jeżeli w dowodzie podane jest wartościowe określenie operacji gospodarczej tylko w walucie obcej, podatnik posiadający ten dowód jest zobowiązany przeliczyć walutę obcą na złote, po obowiązującym w dniu dokonania operacji kursie, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynik przeliczenia należy zamieścić w wolnych polach dowodu lub w załączniku do dowodu sporządzonego w walucie obcej.

Zapisy w księdze

Jak już wspomniałam, księga podatkowa musi być prowadzona rzetelnie i w sposób niewadliwy. Za niewadliwą uważa się księgę prowadzoną zgodnie z przepisami rozporządzenia i objaśnieniami do wzoru księgi. Natomiast księgę uważa się za rzetelną, jeżeli dokonywane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty.

Jednak zgodnie z przepisami rozporządzenia księgę uznaje się za rzetelną również, gdy:

l niewpisane lub błędnie wpisane kwoty przychodu nie przekraczają łącznie 0,5 proc. przychodu wykazanego w księdze za dany rok podatkowy lub przychodu wykazanego w roku podatkowym do dnia, w którym naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej stwierdził te błędy, lub

l brak właściwych zapisów jest związany z nieszczęśliwym wypadkiem lub zdarzeniem losowym, które uniemożliwiło podatnikowi prowadzenie księgi, lub

l błędy spowodowały podwyższenie kwoty podstawy opodatkowania, z wyjątkiem błędów polegających na niewykazaniu lub zaniżeniu kosztów zakupu materiałów podstawowych, towarów handlowych oraz kosztów robocizny, lub

l podatnik uzupełnił zapisy lub dokonał korekty błędnych zapisów w księdze przed rozpoczęciem kontroli przez naczelnika urzędu skarbowego lub przez organ kontroli skarbowej, lub

l błędne zapisy są skutkiem oczywistej omyłki, a podatnik posiada na to stosowne dowody księgowe.

Zasady te stosuje się również odpowiednio w przypadku stwierdzenia braku zapisów lub błędnych zapisów dotyczących kosztów uzyskania przychodu.

Pomyłki trzeba poprawić

Rzetelność i prawidłowość to generalne zasady prowadzenia księgi. Jednak w praktyce mogą zdarzać się pomyłki, które mogą wpływać na jej prawidłowość. Dlatego też podatnicy, jeśli się pomylą w dokonywanych zapisach, muszą takie błędy poprawić. Poprawek też trzeba dokonać w odpowiedni sposób.

Stwierdzone błędy w zapisach poprawia się przez:

l skreślenie dotychczasowej treści i wpisanie nowej, z zachowaniem czytelności błędnego zapisu, oraz podpisanie poprawki i umieszczenie daty dokonania poprawki lub

l wprowadzenie do księgi niewpisanych dowodów lub dowodów zawierających korekty błędnych zapisów. Zapisy zmniejszające przychody lub koszty mogą być dokonywane ze znakiem minus lub kolorem czerwonym.

Natomiast błędy w dowodach księgowych można poprawiać wyłącznie przez skreślenie niewłaściwie napisanego tekstu lub liczby, w sposób pozwalający odczytać tekst lub liczbę pierwotną, i wpisanie tekstu lub liczby właściwej. Poprawka dokonana w dowodzie księgowym musi być potwierdzona datą i podpisem osoby dokonującej poprawki. Zasad poprawiania dowodów księgowych nie stosuje się do dowodów księgowych, dla których ustalono odrębnymi przepisami zakaz dokonywania jakichkolwiek poprawek, oraz do dowodów obcych. Dowody obce mogą być poprawione przez wystawienie i przesłanie kontrahentowi dowodu korygującego (noty). Dowody własne zewnętrzne przesłane uprzednio kontrahentowi mogą być poprawione tylko przez wystawienie dowodu korygującego (noty).

Dokumentowanie wydatków

Zapisów w księdze podatkowej należy dokonywać na podstawie odpowiednich dokumentów. Warunek ten dotyczy także dokumentowania kosztów uzyskania przychodów. Dowodami księgowymi są:

l faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach, lub

l inne dowody, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej: wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy; datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty; przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych; podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych,

l oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Za dowody księgowe uważa się również dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem; noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi; dowody przesunięć; dowody opłat pocztowych i bankowych; inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, potwierdzające zaistnienie zdarzeń gospodarczych.

Na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).

Jednak tego typu dowody mogą dotyczyć wyłącznie:

l zakupu, bezpośrednio od krajowego producenta lub hodowcy, produktów roślinnych i zwierzęcych, nieprzerobionych sposobem przemysłowym lub przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt;

l zakupu od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych (PKWiU 01.11.91-00), jagód, owoców leśnych (PKWiU 01.13.23-00) i grzybów (PKWiU 01.12.13-00.43);

l wartości produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli prowadzonej przez podatnika;

l zakupu w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych;

l kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących;

l zakupu od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych;

l wydatków związanych z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą; podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele;

l opłat skarbowych oraz opłat sądowych i notarialnych (po zmianie rozporządzenia, co nastąpi najprawdopodobniej w marcu, będzie dotyczyło to już wyłącznie opłat sądowych wydatków notarialnych, co związane jest z likwidacją znaków opłaty skarbowej obecnie podatnik dysponuje dowodem opłacenia opłat skarbowych, nie ma zatem potrzeby sporządzania dowodu wewnętrznego);

l wydatków związanych z parkowaniem samochodu.

Dowody wewnętrzne dotyczące rozliczenia kosztów podróży służbowych pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących powinny zawierać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu), stawkę i wartość przysługujących diet.

Zakup w jednostkach handlu detalicznego materiałów, środków czystości i bhp oraz materiałów biurowych może być dokumentowany paragonami zaopatrzonymi w datę i stempel (oznaczenie) jednostki wydającej paragon określającymi ilość, cenę jednostkową oraz wartość, za jaką dokonano zakupu. Na odwrocie paragonu podatnik musi uzupełnić jego treść, wpisując swoje nazwisko (nazwę zakładu), adres oraz rodzaj (nazwę) zakupionego towaru.

Wydatki poniesione za granicą na zakup paliwa i olejów mogą być dokumentowane paragonami lub dowodami kasowymi.

Otrzymanie materiałów podstawowych i pomocniczych i towarów handlowych musi być potwierdzone na dowodzie zakupu datą i podpisem osoby, która je przyjęła. Jeżeli materiał lub towar handlowy, którego zakup zgodnie z przepisami rozporządzenia dokumentowany jest fakturami dostawców, został dostarczony do zakładu lub dokonano nim obrotu przed otrzymaniem faktury, należy sporządzić szczegółowy opis otrzymanego materiału (lub towaru handlowego), podając imię, nazwisko (firmę) i adres dostawcy, ilość i rodzaj oraz cenę jednostkową i wartość materiału (lub towaru handlowego) i dokonać zapisu w księdze na podstawie opisu. Opis musi być potwierdzony oraz przechowywany jako dowód zakupu i połączony z nadesłaną następnie fakturą. Ewentualna różnica w stosunku do wartości podanej w fakturze musi być wpisana do księgi (ewidencji) w dniu otrzymania faktury.

Jeżeli podatnik otrzymał materiał lub towar handlowy oraz fakturę na ten materiał lub towar handlowy w tym samym miesiącu, opis dołącza się do otrzymanej faktury, a zapisów w księdze dokonuje na podstawie otrzymanej faktury. Podatnik może nie sporządzać opisu, jeżeli zakup udokumentowany jest specyfikacją dostawcy, pod warunkiem że specyfikacja spełnia wymogi określone dla opisu.

PRZYKŁAD: JAK DOKUMENTOWAĆ WYDATKI WPISYWANE DO KSIĘGI

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą i rozliczający podatek dochodowy na zasadach ogólnych zamierza wydzierżawić od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej lokal użytkowy, w którym będzie prowadzona działalność gospodarczą. Osoba wydzierżawiająca nie wystawia rachunku, lecz jedynie będzie otrzymywała pieniądze potwierdzone dowodem wpłaty. Podatnik na podstawie tego dokumentu wystawia dowód wewnętrzny, który stanowi podstawę zapisu w księdze podatkowej. Powstaje tu pytanie, czy taki sposób dokumentowania kosztów uzyskania przychodów i dokonywania zapisów w księdze jest prawidłowy.

Dowód zapłaty czynszu (polecenie przelewu, pokwitowanie czy też potwierdzenie płatności na piśmie) zawierający dane niezbędne do określenia m.in. wystawcy, nabywcy i przedmiotu wydatku w powiązaniu z umową najmu lokalu, z której wynika, iż ponoszącym wydatek jest osoba prowadząca działalność gospodarczą, stanowi podstawę do dokonania zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

PRZYKŁAD: CZY NA PODSTAWIE NOTY KSIĘGOWEJ MOŻNA DOKONAĆ ZAPISÓW W KSIĘDZE

Podatniczka prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie indywidualnej specjalistycznej praktyki lekarskiej. Wykonywany zawód lekarza zobowiązuje podatniczkę do ustawicznego uzupełniania wiedzy medycznej, co wiąże się z koniecznością ponoszenia na ten cel wydatków. Polskie Towarzystwo Orzecznictwa Lekarskiego notą obciążyło podatniczkę kwotą 564 zł za uczestnictwo w kongresie lekarskim. Kwotę 482 zł zapłacono przelewem na konto komitetu organizacyjnego, natomiast kwota 82 zł została zapłacona gotówką w kasie. Czy nota księgowa stanowi dowód księgowy będący podstawą do zaksięgowania poniesionych wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów?

Podstawą zapisów w księdze są jedynie noty księgowe sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi. Zatem nota księgowa wystawiona przez Polskie Towarzystwo Orzecznictwa Lekarskiego, obciążająca podatniczkę kwotą 564 zł tytułem uczestnictwa w kongresie, nie stanowi dowodu księgowego będącego podstawą do zaksięgowania poniesionego wydatku w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

WAŻNE

Nie wymaga zaksięgowania materiał powierzony przez zleceniodawcę. Jeżeli jednak podatnik nie może przedstawić dokumentu określającego zleceniodawcę, uważa się, że materiał został przez podatnika zakupiony bez udokumentowania.

WAŻNE

Zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. Zapisów dotyczących pozostałych wydatków dokonuje się jeden raz dziennie, po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym.

WAŻNE

W kolumnie 13 (kolumnie 12 nowej księgi) ewidencjonuje się również wynagrodzenia wypłacane osobom z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło.

Tylko we właściwych kolumnach

Każda kolumna księgi podatkowej jest przeznaczona do wpisywania określonych przychodów, wydatków czy innych zdarzeń gospodarczych lub uwag. Część dotycząca kosztów zaczyna się już w kolumnie 6, w której należy wpisać rodzaje przychodów lub wydatków. Określenie to powinno zwięźle oddawać istotę dokonanego zdarzenia gospodarczego, np. zakup blachy, zapłata za niklowanie obręczy, wypłata wynagrodzeń za dany okres.

Kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu. Podatnicy prowadzący działalność kantorową w kolumnie tej wpisują miesięczną kwotę zakupionych wartości dewizowych, wynikającą z ewidencji kupna i sprzedaży wartości dewizowych.

Kolejna kolumna, 11, jest przeznaczona do wpisywania kosztów ubocznych związanych z zakupem, np. kosztów dotyczących transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze.

Dziś kolumna 12 jest przeznaczona do wpisywania kosztów reklamy, mimo że w nazwie tej kolumny figurują także wydatki na reprezentację. Te jednak od 1 stycznia 2007 r. nie są już zaliczane do kosztów. Faktycznie nie jest też konieczne odrębne ewidencjonowanie wydatków na reklamę. Wcześniej było to konieczne, ponieważ wydatki na reklamę niepubliczną były limitowane. Dziś wszystkie wydatki reklamowe stanowią koszt uzyskania przychodów niezależnie od tego, czy chodzi o reklamę publiczną czy też niepubliczną. Dlatego najważniejszą zmianą, którą wprowadzi zmieniające rozporządzenie w sprawie księgi, będzie likwidacja rubryki 12. Wszystkie pozostałe rubryki zyskają przez to niższy o jeden numer.

W kolumnie 13 (kolumna 12 nowej księgi) wpisuje się natomiast wynagrodzenia brutto wypłacane pracownikom (w gotówce i w naturze). Wynagrodzenia w naturze, jeżeli przedmiotem świadczeń w naturze są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej pracodawcy, wpisuje się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców, a w pozostałych przypadkach na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Wpisu dokonuje się:

l na podstawie listy płac lub innych dowodów, na których pracownik potwierdza własnym podpisem kwoty otrzymanych wynagrodzeń w gotówce i w naturze w przypadku wypłaty wynagrodzenia w kasie,

l na podstawie innych dowodów, np. dowodu potwierdzającego przekazanie wynagrodzenia na rachunek pracownika jeżeli wynagrodzenie nie jest wypłacane w kasie.

Kolumna 14 (kolumna 13 nowej księgi) księgi podatkowej jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-13 lub 10-12 nowej księgi), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów. W kolumnie tej wpisuje się w szczególności takie wydatki, jak: czynsz za lokal, opłatę za energię elektryczną, gaz, wodę, c.o., opłatę za telefon, zakup paliw, wydatki dotyczące remontów, amortyzację środków trwałych, składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe pracowników w części finansowanej przez pracodawcę, składki na ubezpieczenie wypadkowe pracowników, wartość zakupionego wyposażenia. Wydatki z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika, należy wpisywać w tej kolumnie po zakończeniu miesiąca na podstawie miesięcznego zestawienia poniesionych wydatków wynikających z faktur zawierających numer rejestracyjny tego pojazdu. Suma wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w poszczególnych miesiącach, ustalona od początku roku podatkowego, nie może przekraczać kwoty wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu za ten sam okres, to jest kwoty wynikającej z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach przez właściwego ministra.

Zapisów dotyczących kosztów podróży służbowej, w tym również diet właściciela oraz osób z nim współpracujących, dokonuje się na podstawie rozliczenia tych kosztów sporządzonego na dowodzie wewnętrznym, zwanym rozliczeniem podróży służbowej. Do rozliczenia należy dołączyć dowody (faktury) potwierdzające poszczególne wydatki. Jeżeli uzyskanie dowodu (faktury) nie było możliwe, pracownik musi złożyć pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania. Nie wymagają udokumentowania fakturami diety oraz wydatki objęte ryczałtem, a także koszty przejazdu własnym samochodem pracownika.

Kolumna 15 (kolumna 14 nowej księgi) jest przeznaczona do wpisywania łącznej kwoty wydatków wykazanych w kolumnach 12-14.

PRZYKŁAD: KIEDY WYDATKI ZALICZYĆ DO KOSZTÓW PODATKOWYCH

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu częściami motoryzacyjnymi. Jako wspólnik spółki jawnej jest zobowiązany do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Podatnik nie wie, czy ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów danego okresu rozliczeniowego (tj. miesiąca lub roku podatkowego) wydatki dotyczące zakupu towarów oraz materiałów podstawowych, udokumentowane fakturami VAT lub dowodem przyjęcia, które to wydatki podlegają niezwłocznie zaewidencjonowaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, bez sprawdzenia oraz ustalenia, czy zobowiązanie z tego tytułu zostało przez podatnika w całości opłacone na rzecz dostawcy materiałów podstawowych lub też towarów handlowych.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych funkcjonują dwie metody zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów metoda kasowa i memoriałowa. Ustawodawca umożliwił podatnikom prowadzącym podatkową księgę przychodów i rozchodów stosowanie każdej z tych metod. Wyboru metody rozliczania kosztów podatnik dokonuje po rozpoczęciu działalności gospodarczej, ale przed rozpoczęciem ewidencjonowania zdarzeń związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wybraną metodę należy stosować w sposób ciągły.

Tak więc podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów mogą ewidencjonować koszty: według zasady, zgodnie z którą koszty są potrącane tylko w tym roku, w którym zostały poniesione (tzw. metoda kasowa); według zasady, zgodnie z którą koszty bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (tzw. metoda memoriałowa).

Należy również podkreślić, że w prowadzonej działalności gospodarczej mogą wystąpić koszty, które można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie po ich zapłaceniu (np. wynagrodzenia, składki ZUS, koszty podróży służbowej), a więc niezależnie od metody ewidencjonowania kosztów (kasowej, memoriałowej). Jednak do tych kosztów ustawodawca nie zaliczył wydatków na zakup towarów handlowych oraz materiałów podstawowych. Zatem należy uznać, że o momencie ujęcia tych kosztów w księdze podatkowej nie decyduje moment ich zapłaty.

Zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. Zatem o momencie ujęcia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup towarów handlowych oraz materiałów pomocniczych nie decyduje moment ich zapłaty, a ich zakup podlega wpisowi do księgi podatkowej niezwłocznie po ich otrzymaniu.

PRZYKŁAD: CZY WYDATKI NA OPŁATY EWIDENCJONOWAĆ W KOLUMNIE 11 KSIĘGI

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie importu samochodów ciężarowych i dostawczych, które następnie są sprzedawane głównie podmiotom gospodarczym, stanowiąc dla nich środki trwałe. W ramach powadzonej działalności gospodarczej podatnik ponosi koszt opłaty recyklingowej, zgodnie z ustawą z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz.U. nr 25, poz. 202 z późn. zm.). Podatnik nie wie, czy prawidłowo ewidencjonowane są koszty związane z opłatą recyklingową w kolumnie 11 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Według generalnej klauzuli wydatek poniesiony przez podatnika stanowi koszt uzyskania przychodu, jeżeli:

l służy osiągnięciu przychodu, tzn. pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym lub gospodarczym ze źródłem przychodu,

l służy zabezpieczeniu albo zachowaniu żródła przychodów,

l nie został wymieniony przez ustawodawcę jako wydatek niestanowiący kosztu uzyskania przychodu.

Ponoszone przez podatnika opłaty tzw. recyklingowe nie zostały przez ustawodawcę zamieszczone jako wydatki nieuznawane za koszt uzyskania przychodu, związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie importu samochodów i są obligatoryjne.

Zatem opłaty te są kosztem podatkowym i podlegają ewidencjonowaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Zakup materiałów oraz towarów handlowych należy księgować w kolumnie 10, koszty uboczne związane z zakupem (np. koszty dotyczące transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze) w kolumnie 11.

Natomiast kolumna 14 przeznaczona jest do wpisywania pozostałych kosztów z wyjątkiem kosztów, których nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.

Ponieważ opłaty recyklingowe ponoszone są za wprowadzenie każdego pojazdu na teren kraju przez wprowadzającego korzystającego ze zwolnienia od tworzenia sieci zbierania pojazdów, to stanowią element ceny zakupu towaru i należy księgować je w kolumnie 11 podatkowej księgi.

PRZYKŁAD: CZY MOŻNA W CIĄGU ROKU ZMIENIĆ METODĘ ROZLICZANIA KOSZTÓW

Podatnik jest przedsiębiorcą indywidualnie prowadzącym działalność gospodarczą i rozliczającym się z podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach podatku liniowego. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Podatnik nie wie, czy na przełomie roku podatkowego może zmienić zasadę prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów z metody kasowej na memoriałową.

Ogólna zasada w zakresie odliczania kosztów uzyskania przychodów stanowi, że koszty te są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Przepis ten formułuje kasową metodę zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich faktycznego poniesienia, a więc dokonania zapłaty. Odstępstwem od tej zasady jest metoda potrącalności kosztów, stosowana przez podatników prowadzących księgi rachunkowe (handlowe) zwana metodą memoriałową. Określa ona, że wydatki bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Zatem koszty poniesione w celu uzyskania przychodów są potrącalne w roku podatkowym, w którym ten przychód wystąpił albo powinien wystąpić. Metoda memoriału może być również zastosowana przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Generalną zasadą jest więc stosowanie przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów zasady kasowej. Ustawodawca przewidział jednak możliwość stosowania przez tych podatników zasady memoriałowej. Zmiana stosowanej metody może jednak nastąpić w momencie rozpoczęcia zapisów w księdze. Nie jest zatem możliwe, aby podjęta przez podatnika decyzja o zmianie zasady księgowania kosztów została zrealizowana w trakcie roku podatkowego. Działanie takie byłoby bowiem niezgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

PRZYKŁAD: JAK KOSZTY ROZLICZĄ WSPÓLNICY

Podatniczka nie wie, czy prowadząc indywidualnie praktykę stomatologiczną w lokalu, którego jest współwłaścicielką i w którym drugi z współwłaścicieli także prowadzi indywidualnie taką samą działalność, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów swojej działalności, na podstawie sporządzonych dowodów wewnętrznych, część wydatków udokumentowanych wystawionymi na nazwisko podatniczki fakturami VAT, z tytułu:

l opłat za media (energia elektryczna, gaz) zużywane w całym lokalu i

l wydatków na zakupu materiałów oraz usług koniecznych do remontu lub modernizacji całości lokalu,

które podatniczka ponosi jako jego współwłaścicielka i które wiążą się z osiąganiem przez nią w tym lokalu przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Podatniczka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Współposiadanie lokalu będącego przedmiotem współwłasności i wspólne korzystanie z niego jest regułą, a korzystanie i posiadanie rozdzielne części wspólnego lokalu wyjątkiem. Współwłaściciele w ramach czynności zwykłego zarządu wspólnym lokalem mogą w drodze umowy uregulować korzystanie z niego w sposób pozwalający na indywidualne używanie wydzielonych części i pobieranie z nich korzyści przy zachowaniu wspólnego charakteru korzystania z innych części, które w ten sposób nie dadzą się podzielić (wspólne wejście, poczekalnia, instalacje, urządzenia sanitarne itp.). Postanowienia takiej umowy są dla nich wiążące. Dokonanie takiego podziału oznacza wewnętrzne zorganizowanie sposobu korzystania (przy współposiadaniu samoistnym) ze wspólnego lokalu. Z podziału wspólnego lokalu do korzystania wynika także podział dochodów i pożytków oraz wydatków odpowiadający podziałowi współposiadania i korzystania między współwłaścicielami. Każdy ze współwłaścicieli, używając fizycznie wydzielonej części na podstawie umowy, ponosi wszystkie wydatki związane z eksploatacją tej części nieruchomości. Z kolei przychody wygenerowane (na przykład przez indywidualne prowadzenie działalności gospodarczej) z części wspólnej nieruchomości przypisanej do danego współwłaściciela podlegają zaliczeniu do przychodów tego współwłaściciela. Współwłaściciel, który dokonał nakładów na cały przedmiot współwłasności, może dochodzić zwrotu ich wartości od pozostałych każdoczesnych współwłaścicieli w stosunku do ich udziałów w rzeczy wspólnej.

Podatniczka może więc na podstawie wystawionych na jej imię faktur za dostawy mediów (energii elektrycznej, gazu) oraz materiałów do remontu całego lokalu, którego jest współwłaścicielką i w którego części prowadzi indywidualnie praktykę stomatologiczną, sporządzać dowody wewnętrzne obejmujące część tych wydatków związaną z indywidualnie prowadzoną przez nią działalnością i osiąganymi z niej przychodami oraz dokonywać na podstawie tych dowodów zapisów dotyczących kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

SŁOWNIK

Towary towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki.

Towary handlowe wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej.

MateriaŁy (surowce) podstawowe materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi.

MateriaŁy pomocnicze materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości.

Wyroby gotowe wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane.

Produkcja niezakończona produkcja w toku oraz półwyroby (półfabrykaty), to jest niegotowe jeszcze produkty własnej produkcji, a także wykonywane roboty, usługi przed ich ukończeniem.

Braki nieodpowiadające wymaganiom technicznym wyroby własnej produkcji, całkowicie wykończone bądź też doprowadzone do określonej fazy produkcji; brakami są również towary handlowe, które na skutek uszkodzenia lub zniszczenia w czasie transportu bądź magazynowania utraciły częściowo swą pierwotną wartość.

Odpady materiały, które na skutek procesów technologicznych lub na skutek zniszczenia albo uszkodzenia utraciły całkowicie swą pierwotną wartość użytkową.

Cena zakupu cena, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszona o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększona o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżona o rabaty, opusty, inne podobne obniżenia, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku wartość odpowiadająca cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika.

Cena nabycia cena zakupu składnika majątku powiększona o koszty uboczne związane z zakupem towarów i składników majątku do chwili złożenia w magazynie według ich cen zakupu, a w szczególności koszty transportu, załadunku i wyładunku oraz ubezpieczenia w drodze.

Koszt wytworzenia wszelkie koszty związane bezpośrednio i pośrednio z przerobem materiałów, z wykonywaniem usług lub pozyskaniem (wydobyciem) kopalin, z wyłączeniem kosztów sprzedaży wyrobów gotowych i usług.

WyposaŻenie rzeczowe składniki majątku, związane z wykonywaną działalnością, niezaliczone, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, do środków trwałych.

Przedsiębiorstwo wielozakŁadowe działalność prowadzona w oparciu o kilka zespołów składników materialnych i niematerialnych, jakimi są w szczególności sklepy, zakłady, punkty usługowe, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Siedziba przedsiębiorstwa miejsce położenia przedsiębiorstwa wskazane w koncesji, zezwoleniu lub zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej albo w rejestrze przedsiębiorców, a w razie niedopełnienia tych obowiązków albo gdy działalność jest wykonywana bez posiadania zorganizowanego zakładu miejsce zamieszkania osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą; w przypadku spółek cywilnych osób fizycznych siedziba spółki, a jeśli nie można ustalić siedziby spółki miejsce zamieszkania jednego ze wspólników.

Ewa Matyszewska

ewa.matyszewska@infor.pl

Podstawa prawna

l Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

l Rozporządzenie ministra finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).