Gazeta Prawna
Zamów Zaloguj

Logowanie do serwisu

login:

hasło:

Jeśli zapomniałeś hasła Przypomnij hasło

  • Obraz
  • Obraz
  • Poprzednia strona

ORZECZNICTWO SĄDU NAJWYŻSZEGO. PRZYCZYNA WYPOWIEDZENIA

Rachunkowość jednostek nieprowadzących działalności gospodarczej

Jednostki nieprowadzące działalności gospodarczej, niebędące spółkami handlowymi, stosują tylko niektóre przepisy ustawy o rachunkowości jedynie w tym zakresie, jaki nie został uregulowany w przepisach specjalnego rozporządzenia. Jednostki te nie mają obowiązku sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych ani też poddawania badaniu i ogłaszania swoich sprawozdań finansowych. Co więcej, warto pamiętać, że jednostki te prowadzą rachunkowość i sporządzają sprawozdania finansowe w formie uproszczonej.
Dla jednostek nieprowadzących działalności gospodarczej, niebędących spółkami handlowymi, nie stosuje się postanowień rozdziałów 6 i 7 ustawy o rachunkowości. Natomiast do wszystkich innych zagadnień rachunkowości, jeżeli nie regulują ich przepisy rozporządzenia w sprawie szczególnych zasad rachunkowości tych jednostek, stosuje się odpowiednie przepisy ustawy.
Rozporządzenie ministra finansów z dnia 15 listopada 2001 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości dla niektórych jednostek niebędących spółkami handlowymi, nieprowadzących działalności gospodarczej (Dz.U. nr 137, poz. 1539 z późn. zm.) określa szczegółowe zasady rachunkowości jednostek niebędących spółkami handlowymi, nieprowadzącymi działalności gospodarczej, a w szczególności:
stowarzyszeń,
związków zawodowych,
organizacji pracodawców,
izb gospodarczych,
fundacji,
organizacji dobroczynności i opieki społecznej,
przedstawicielstw przedsiębiorców zagranicznych.
Każda jednostka stosuje przepisy tego rozporządzenia i odpowiednie przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z pózn. zm.), z uwzględnieniem przepisów regulujących działalność danej grupy jednostek, a zwłaszcza ich działalność statutową, gospodarkę finansową, obowiązek rejestracji i zagadnienia podatków.
Do jednostek nieprowadzących działalności gospodarczej, niebędących spółkami handlowymi, nie stosuje się postanowień rozdziałów 6 i 7 ustawy o rachunkowości, a zatem jednostki te nie mają obowiązku sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych ani też poddawania badaniu i ogłaszania swoich sprawozdań finansowych. Natomiast do wszystkich innych zagadnień rachunkowości, jeżeli nie regulują ich przepisy rozporządzenia, stosuje się odpowiednie przepisy ustawy.
Elementy planu kont
Bez względu na specyfikę działalności statutowej jednostek nieprowadzących działalności gospodarczej, a niebędących spółkami handlowymi można, zgodnie z ustawą o rachunkowości, przyjąć wykaz kont (syntetycznych) księgi głównej oznaczony symbolami dwu-i trzycyfrowymi o nazwach dostosowanych do treści ekonomicznej operacji. Oczywiście wykaz kont syntetycznych każdej jednostki powinien uwzględniać jej potrzeby w zakresie grupowania operacji, wynikające ze specyfiki, rodzaju i rozmiarów prowadzonej przez nią działalności.
Do pozostałych elementów zakładowego planu kont zalicza się:
określenie techniki prowadzenia rachunkowości,
ustalenie metody amortyzowania (umarzania) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
określenie metod ewidencji rzeczowych składników aktywów obrotowych,
zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jednorazowo,
ustalenia dolnej granicy wartości środków trwałych amortyzowanych (umarzanych) jednorazowo,
ustalenie zasad ewidencji przychodów i kosztów działalności,
częstotliwość dokonywania inwentaryzacji.
Podstawowe elementy zakładowego planu kont
Powinny znaleźć się w nim:
wykaz kont księgi głównej i ksiąg pomocniczych (jak również pozabilansowych),
przyjęte zasady księgowania operacji gospodarczych na kontach syntetycznych,
zasady prowadzenia kont ksiąg pomocniczych (ewidencja analityczna),
powiązanie kont analitycznych z kontami syntetycznymi,
wykaz zbiorów będących księgami rachunkowymi, ich struktura, funkcje i powiązania,
wycena aktywów i pasywów oraz ustalenia wyniku finansowego,
ustalenie, które dokumenty stanowią podstawę zapisów księgowych,
określenie operacji, które mogą być dokumentowane za pomocą dowodów zastępczych.
Zasady wyceny aktywów i pasywów
Bez względu na zakres prowadzonej działalności statutowej, jednostki określone przepisami rozporządzenia powinny stosować nadrzędne zasady rachunkowości określone przepisami art. 4-8 ustawy o rachunkowości. Do zasad tych zaliczamy:
zasadę memoriałową (art. 6 ust. 1), wyrażającą się tym, że w księgach rachunkowych i wyniku finansowym jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami, dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty, np. należne pracownikom wynagrodzenia za grudzień, mimo iż wypłata ich nastąpi w następnym roku (w styczniu) podlegają zarachowaniu do kosztów tego roku obrotowego, którego dotyczą;
zasadę współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ust. 2), polegającą na tym, że do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego zalicza się koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione, np. art. 39 obliguje do czynnych i biernych rozliczeń międzyokresowych z tytułu sprzedaży produktów, towarów lub materiałów oraz do zaliczenia do rozliczeń międzyokresowych przychodów opłat za świadczenia, które zostaną wykonane dopiero w przyszłych okresach;
zasadę ciągłości (art. 5 ust. 1), wyrażającą się w tym, że przyjęte przez jednostkę zasady należy stosować w sposób ciągły, dokonując w kolejnych latach obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych, wyceny aktywów i pasywów, w tym również dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych, ustalania wyniku finansowego i sporządzania sprawozdań finansowych, tak aby za kolejne lata informacje z nich wynikające były porównywalne;
zasadę ostrożności (art. 7 ust. 1), polegającą na tym, że poszczególne składniki aktywów i pasywów wycenia się, stosując faktycznie poniesione na ich nabycie (wytworzenie) ceny (koszty), z zachowaniem zasady ostrożności; w szczególności należy w tym celu uwzględnić w wyniku finansowym, bez względu na ich wysokość:
zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów, w tym także dokonywane w postaci odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych,
wyłącznie niewątpliwe pozostałe przychody operacyjne i zyski nadzwyczajne,
wszystkie poniesione pozostałe koszty operacyjne i straty nadzwyczajne,
rezerwy na znane jednostce ryzyko, grożące straty oraz skutki innych zdarzeń;
Należy zaznaczyć, że zgodnie z par. 2 ust. 5 rozporządzenia w sprawie szczególnych zasad rachunkowości dla niektórych jednostek niebędących spółkami handlowymi, nieprowadzących działalności gospodarczej, jednostka może zrezygnować ze stosowania zasady ostrożności określonej w ustawie o rachunkowości.
zasadę kontynuacji działania (art. 5 ust. 2), polegającą na tym, że przy wycenie aktywów i pasywów oraz ustalaniu wyniku finansowego przyjmuje się założenia, że jednostka będzie kontynuowała w dającej przewidzieć się przyszłości działalność w niezmniejszonym istotnie zakresie, bez postawienia jej w stan likwidacji lub upadłości, chyba że jest to niezgodne ze stanem faktycznym lub prawnym;
zasadę rzetelnego obrazu (art. 4 ust. 1) z uwzględnieniem art. 8 ust. 1 zasady istotności i art. 4 ust. 4 ustawy, dopuszczającego możliwość stosowania uproszczeń, jeśli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego;
zasadę wyższości treści nad formą (art. 4 ust. 2), którą wykorzystuje się w razie kolizji pomiędzy wymogiem formalnym a stanem rzeczywistym, tzn. operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną, uznając wyższość tej treści (stanu faktycznego) nad formą, czyli przepisami prawa.
Przychody i koszty działalności jednostek
Przychody z działalności statutowej w myśl par. 2 ust. 2 rozporządzenia obejmują otrzymane, a więc wpłacone, przekazane środki pieniężne i inne aktywa finansowe ze źródeł określonych przepisami prawa lub statutem, w tym wpłaty składek statutowych, nieodpłatnie otrzymane składniki majątku, a także kwoty należne ze sprzedaży składników majątku oraz przychody finansowe, dotacje i subwencje. Wśród tych przychodów w rachunku wyników wyodrębnia się:
1) składki brutto określone statutem,
2) inne przychody określone statutem, do których zalicza się te przychody, które nie mają charakteru składek, np. dotacje, subwencje, a w przedstawicielstwach zagranicznych środki otrzymane od macierzystego przedsiębiorcy zagranicznego na pokrycie kosztów utrzymania przedstawicielstwa.
Z wyjątkiem przedstawicielstw wymienione rodzaje przychodów zalicza się do przychodów z działalności statutowej tylko wtedy, gdy przewidują to przepisy danej jednostki.
Koszty działalności jednostki w myśl par. 2 ust. 3 rozporządzenia to koszty realizacji zadań statutowych, w tym również świadczeń określonych statutem.
Do kosztów w rachunku wyników zalicza się:
1) koszty realizacji zadań statutowych, czyli związane z wykonywaniem przez jednostkę zadań przewidzianych jej statutem, w tym także realizowane przez nią nieodpłatnie,
2) koszty administracyjne, do których zalicza się koszty utrzymania komórek administracyjnych jednostki, w szczególności: zużycie materiałów i energii, usługi obce, podatki i opłaty lokalne, wynagrodzenia, ubezpieczenia społeczne, odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, koszty podróży służbowych oraz ubezpieczeń majątkowych.
Poza przychodami z działalności statutowej oraz kosztami realizacji zadań statutowych w księgach rachunkowych i wyniku finansowym wyodrębnia się, tak jak w innych jednostkach:
pozostałe koszty i przychody, określone w art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy o rachunkowości, a więc: koszty i przychody związane ze zbyciem środków trwałych, skutki aktualizacji wartości należności oraz odpisanie należności i zobowiązania przedawnione lub umorzone, otrzymane lub zapłacone grzywny i odszkodowania,
koszty i przychody finansowe, określone ustawą w art. 42 ust. 3, wynikające z dokonywanych przez jednostkę operacji finansowych, głównie ze: sprzedaży udziałów, akcji, papierów wartościowych, odsetki od lokat wolnych środków pieniężnych na rachunkach bankowych jednostki, otrzymane lub zapłacone odsetki z tytułu zwłoki w zapłacie, dodatnie i ujemne różnice kursowe, umorzone kredyty i zobowiązania z tytułu zaciągniętych przez jednostkę pożyczek,
straty i zyski nadzwyczajne, określone w art. 3 ust. 1 pkt 33 ustawy o rachunkowości, które po nowelizacji prawa bilansowego zostały ograniczone do skutków zdarzeń trudnych do przewidzenia poza działalnością operacyjną jednostki i niezwiązane z ogólnym ryzykiem gospodarowania, głównie spowodowane siłami natury, np. powódź, albo innymi zdarzeniami losowymi, np. rabunek z włamaniem.
Sprawozdawczość finansowa
Zgodnie z par. 3 ust. 2 rozporządzenia, jednostki te prowadzą rachunkowość i sporządzają sprawozdania finansowe w formie uproszczonej, określonej przepisami wspomnianego rozporządzenia. Ich sprawozdanie finansowe składa się z trzech elementów:
bilansu,
rachunku wyników,
informacji dodatkowej.
Bilans
Bilans jednostek nieprowadzących działalności gospodarczej sporządza się w formie uproszczonej, określonej w załączniku nr 1 do rozporządzenia. W bilansie wykazuje się stany aktywów i pasywów na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych poprzedniego i bieżącego roku obrotowego, podane w kolejności i w sposób określony w załączniku nr 1 do rozporządzenia w wielkościach zaktualizowanych i potwierdzonych inwentaryzacją przeprowadzoną według zasad i z częstotliwością określoną w art. 26 i 27 ustawy o rachunkowości.
Aktywa trwałe wykazuje się w wierszu A jako sumę wielkości wynikających z przyporządkowanych wierszy oznaczonych cyframi rzymskimi od I do V:
wartości niematerialne i prawne (wiersz A. I),
rzeczowe aktywa trwałe (wiersz A. II),
należności długoterminowe (wiersz A. III),
inwestycje długoterminowe (wiersz A. IV),
długoterminowe rozliczenia międzyokresowe (wiersz A. V).
5 KROKÓW
Jak ustalić wynik finansowy
1 Ustal, kiedy występuje wynik finansowy Wynik finansowy jednostek nieprowadzących działalności gospodarczej to różnica pomiędzy przychodami z działalności statutowej a kosztami realizacji zadań statutowych (zysk lub strata na działalności statutowej), skorygowana o koszty administracyjne, pozostałe przychody i koszty, przychody i koszty finansowe oraz o zyski i straty nadzwyczajne.
2 Zaksięguj nadwyżkę przychodów nad kosztami Nadwyżkę przychodów nad kosztami (zysk) księguje się:
Wn konto „Wynik finansowy” / Ma konto „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”.
3 Zaksięguj stratę Nadwyżka kosztów nad przychodami (strata) księgowana jest:
Wn konto „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” / Ma konto „Wynik finansowy”.
4 Sprawdź, jak rozliczyć różnicę w roku następnym Rozliczenie różnicy między kosztami a przychodami całokształtu działalności w roku następnym, po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego, wykazanej w rachunku wyników jako:
a) zwiększającej koszty roku następnego (wielkość ujemna):
Wn konto „Koszty realizacji zadań statutowych” / Ma konto „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”,
b) zwiększającej przychody roku następnego (wielkość dodatnia):
Wn konto „Rozliczenia międzyokresowe przychodów” / Ma konto „Przychody z działalności statutowej”.
5 Sprawdź, co zrobić, gdy dodatnia różnica zostanie przeznaczona na zwiększenie funduszu statutowego
Jeśli jednostka w myśl przepisów par. 2 ust. 4 rozporządzenia przeznaczy dodatnią różnicę wynikającą z nadwyżki przychodów nad kosztami na zwiększenie funduszu statutowego, wówczas różnica ta w postaci zysku pozostaje na koncie „Wynik finansowy” do czasu zatwierdzenia sprawozdania finansowego za dany rok. Po zatwierdzeniu sprawozdania zwiększa ona fundusz statutowy według zapisów:
1) przeksięgowanie różnicy dodatniej poprzednio zarachowanej do rozliczeń międzyokresowych przychodów:
Wn konto „Rozliczenia międzyokresowe przychodów” / Ma konto „Rozliczenie wyniku finansowego”,
2) zapis równoległy zarachowanie na zwiększenie funduszu statutowego:
Wn konto „Rozliczenie wyniku finansowego” / Ma konto „Fundusz statutowy”.
Można także księgować z pominięciem konta „Rozliczenie wyniku finansowego”, ale sposób podany wyżej zapewnia czytelne rozliczenie różnicy jako zwiększającej fundusz statutowy, a nie przychody roku następnego.
Wartości niematerialne i prawne
W wierszu A. I wykazuje się prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, przeznaczone do używania na potrzeby jednostki w znaczeniu określonym w art. 3 ust. 1 pkt 14, a mianowicie:
autorskie prawa majątkowe, prawa pokrewne, licencje, koncesje,
prawa do wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów zdobniczych,
know-how, tzn. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej.
Wartości niematerialne i prawne wycenia się według cen nabycia pomniejszonych o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne (art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy).
Nie zalicza się do wartości niematerialnych i prawnych użytkowania wieczystego gruntu, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego, które na mocy art. 3 ust. 1 pkt 15 stały się z dniem 1 stycznia 2002 r. środkami trwałymi oraz tych praw majątkowych nabytych przez jednostkę, które kwalifikuje się zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy jako inwestycje.
Rzeczowe aktywa trwałe
W wierszu A. II wykazuje się zaliczane do aktywów trwałych: środki trwałe, środki trwałe w budowie oraz zaliczki na środki trwałe w budowie, przyjmując:
1) środki trwałe według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych) pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne, jak również odpisy z tytułu trwałej utraty wartości (art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy),
2) środki trwałe w budowie w wysokości ogółu kosztów pozostających w bezpośrednim związku z ich nabyciem lub wytworzeniem, pomniejszonych o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości (art. 28 ust. 1 pkt 2 ustawy),
3) zaliczki na środki trwałe w budowie w wysokości przekazanych przez jednostkę zaliczek, które do dnia bilansowego nie znalazły pokrycia w zrealizowanych przez wykonawców robotach (usługach) budowlanych, według wartości nominalnej kwot zaliczek pozostających jako saldo Wn z ewidencji do konta „Pozostałe rozrachunki”.
W jednostkach o rozbudowanej działalności statutowej wymienia się trzy grupy rzeczowych aktywów trwałych. Są to:
wiersz A. II. 1 środki trwałe: prawo użytkowania wieczystego gruntu, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
wiersz A. II. 2 środki trwałe w budowie w tej grupie aktywów przyjmuje się także koszty poniesione na ulepszenie środków trwałych w budowie lub ulepszenia w obcych środkach trwałych w wysokości kosztów nierozliczonych na dzień bilansowy na tytuły obiektów poddanych ulepszeniu,
wiersz A. II. 3. zaliczki na środki trwałe w budowie.
Należności długoterminowe
W wierszu A. III wykazywać należy wyłącznie te należności, które są wymagalne po 12 miesiącach od dnia bilansowego, tzn. takie, których termin spłaty przypada w 2005 r. i dalszych latach i nie kwalifikują się do należności z tytułu dostaw i usług. Do tej grupy należności zalicza się:
kwoty należne od leasingodawców z tytułu umowy o leasing finansowy, przewidziane do spłaty w kolejnych latach,
należności wynikające z rozrachunków określonych umową o ugodzie lub układzie, łącznie z częścią podlegającą odpisaniu i zaliczeniu do pozostałych kosztów operacyjnych,
kwoty należne od kontrahentów, wymagające zapłaty po 31 grudnia 2004 r. z innych tytułów niż wymienione powyżej, jeżeli wynikają z rozrachunków z tytułu sprzedaży środków trwałych, środków trwałych w budowie lub operacji finansowych.
Stan należności długoterminowych podlegających wykazaniu w bilansie wycenia się przy zastosowaniu art. 28 ust. 1 pkt 7 ustawy, w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności, tzn. wykazuje się je w aktywach łącznie z odsetkami z tytułu zwłoki w zapłacie, jeżeli jednostka naliczyła je dłużnikowi.
Inwestycje długoterminowe
W wierszu A. IV wykazuje się nabyte przez jednostkę aktywa z zamiarem osiągnięcia korzyści z przyrostu ich wartości, uzyskania z nich przychodów w formie odsetek, dywidend lub innych pożytków, w tym również transakcji handlowych, a w szczególności aktywa finansowe oraz te nieruchomości i wartości niematerialne i prawne, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz zostały nabyte w celu osiągnięcia korzyści (art. 3 ust. 1 pkt 17), jeśli są płatne i wymagalne lub przeznaczone do zbycia w okresie nie krótszym niż 12 miesięcy od dnia bilansowego. Są to w szczególności: udziały i akcje nabyte w spółkach kapitałowych, dłużne papiery wartościowe (obligacje Skarbu Państwa, bony pieniężne i skarbowe, czeki obce, weksle obce), które jednostka nabyła w celu lokaty kapitału przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, a także inwestycje w nieruchomości w celu osiągnięcia korzyści z przyrostu ich wartości. Inwestycjami są też udzielone pożyczki przez jednostkę, których okres spłaty przypada, licząc od dnia bilansowego po 31 grudnia 2004 r., tj. w 2005 r. i w latach następnych.
Udziały i akcje wycenia się na dzień bilansowy według ceny nabycia pomniejszonej o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości lub według wartości godziwej.
Udzielone pożyczki wycenia się w myśl art. 28 ust. 1 pkt 7 ustawy w kwocie wymaganej zapłaty z zachowaniem ostrożności, tzn. kwotę udzielonej pożyczki długoterminowej powiększa się i wykazuje w aktywach bilansu wraz z należnymi jednostce odsetkami.
Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe
W wierszu A. V w jednostkach nieprowadzących działalności gospodarczej obejmują koszty poniesione w bieżącym okresie sprawozdawczym, a przypadające na przyszłe okresy, jeżeli okres ich aktywowania trwa dłużej niż 12 miesięcy od dnia bilansowego, czyli wykazuje się wyłącznie te czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów, które kwalifikują się do zarachowania w koszty po 31 grudnia 2004 r., np. koszty większych remontów rozliczanych w czasie, odsetki od zaciągniętego kredytu, opłacone z góry przypadające do zarachowania w koszty od 1 stycznia 2005 r.
Aktywa obrotowe
W wierszu B wykazuje się łączną wartość rzeczowych aktywów, aktywów finansowych i należności krótkoterminowych jako sumę wielkości wynikających z wierszy podporządkowanych od I do III.
Do aktywów obrotowych jednostki zalicza się:
zapasy rzeczowych aktywów obrotowych wiersz B. I wykazuje się łącznie wszystkie rzeczowe aktywa obrotowe (art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy), do których w jednostkach nieprowadzących działalności gospodarczej zalicza się materiały nabyte z przeznaczeniem do zużycia na potrzeby własne jednostki, znajdujące się na dzień bilansowy jako zapas w magazynie jednostki lub przekazane do okresowego przechowania w obcych magazynach;
Materiały wycenia się na dzień bilansowy, stosując art. 28 ust. 1 pkt 6 ustawy według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto na dzień bilansowy. Materiały można również wyceniać w cenach zakupu (art. 34 ust. 1 pkt 1 ustawy), jeżeli nie powoduje to zniekształcenia stanu aktywów oraz wyniku finansowego jednostki. Przy wycenie materiałów na dzień bilansowy uwzględniać należy trwałą utratę wartości (w znaczeniu art. 28 ust. 7 ustawy) oraz zmniejszenie ich wartości użytkowej lub handlowej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy).
należności krótkoterminowe wiersz B. II wykazuje się należności ogółem w znaczeniu określonym w art. 3 ust. 1 pkt 18c ustawy), w tym z tytułu dostaw i usług, wynikające z rozrachunków za sprzedane składniki rzeczowych aktywów trwałych, rozrachunków z pracownikami, publicznoprawnych oraz z innych tytułów, które wynikają z ewidencji na kontach zespołu 2, w wielkości ustalonej na dzień bilansowy, które stają się wymagalne w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego, a zatem te, których spłata przypada na 2004 r.
Stan należności na dzień bilansowy wycenia się stosując przepisy art. 28 ust. 1 pkt 7 ustawy, w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem ostrożności, tzn. wykazuje się w tym wierszu aktywów bilansu należne kwoty wraz z odsetkami z tytułu zwłoki w zapłacie. Niespłacone na dzień bilansowy należności w walucie obcej wycenia się po kursie kupna stosowanym w tym dniu przez bank, z którego usług korzysta jednostka, nie wyższym jednak od kursu średniego ustalonego dla danej waluty obcej przez NBP na dzień bilansowy.
inwestycje krótkoterminowe wiersz B. III, obejmują:
1. środki pieniężne wykazuje się wynikający z ksiąg rachunkowych stan środków znajdujących się na dzień bilansowy w kasie własnej i na rachunkach bankowych, w wielkości potwierdzonej spisem z natury (gotówka w kasie) lub wyciągiem bankowym (środki pieniężne na rachunkach bankowych).
W wierszu tym wykazuje się ponadto środki pieniężne w drodze (odprowadzane na rachunek bankowy za pośrednictwem trezora bankowego, poczty lub inkasentów), zadeklarowane w raportach kasowych na dzień bilansowy. Środki pieniężne w walucie krajowej wykazuje się w bilansie w wartości nominalnej, z tym że wartość tę zwiększają skapitalizowane odsetki od lokat i na rachunku bieżącym. Środki pieniężne w walucie obcej znajdujące się na rachunku dewizowym wycenia się po kursie kupna stosowanym w tym dniu przez bank, z usług którego jednostka korzysta w wartości nie wyższej od wartości przeliczonych na walutę polską według kursu średniego ustalonego na dzień bilansowy przez NBP.
2. pozostałe aktywa finansowe wiersz B. III. 2 wykazuje się tu kwalifikujące się do środków pieniężnych krótkoterminowe inwestycje, np. udziały, akcje, dłużne papiery wartościowe, udzielone pożyczki, jeżeli są one płatne, wymagalne lub przeznaczone do zbycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego, tj. w ciągu 2004 r.
Do aktywów jednostki w bilansie zalicza się również krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe. W wierszu C wykazuje się krótkoterminowe czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów, trwające nie dłużej niż 12 miesięcy od dnia bilansowego, czyli takie, których aktywowanie przypada na 2004 r., np. z góry opłacone czynsze, ubezpieczenia majątkowe, koszty remontów, prenumeratę, jeżeli w istotny sposób wpływają one na wynik finansowy jednostki.
Fundusze własne prezentowane są w bilansie w wierszu A i wykazuje się tutaj łączną wielkość funduszy, jako sumę wielkości wynikających z przyporządkowanych wierszy oznaczonych cyframi rzymskimi: I, II i III.
Fundusz statutowy wiersz A. I wykazuje się stan funduszu statutowego danej jednostki w znaczeniu określonym w par. 1 ust. 3 pkt 4 rozporządzenia, tj. funduszu podstawowego tworzonego na podstawie przepisów prawa i statutu jednostki, przeznaczonego na finansowanie działalności statutowej. Źródła tworzenia funduszu dla poszczególnych grup jednostek określają dotyczące ich przepisy wydane z mocą ustawy, które należy uwzględnić również przy sporządzaniu sprawozdania finansowego.
Fundusz z aktualizacji wyceny wiersz A. II obejmuje skutki aktualizacji wyceny środków trwałych dokonanej na podstawie odrębnych przepisów w części, w jakiej nastąpiło zwiększenie wartości początkowej tych składników aktywów (art. 31 ust. 4 ustawy).
W grupie jednostek nieprowadzących działalności gospodarczej, które powstały w 1995 r. i dalszych latach, skutki aktualizacji nie wystąpią. Na zwiększenie funduszu z aktualizacji wyceny księguje się od 1stycznia 2002 r. określone w art. 35 ust. 4 ustawy o rachunkowości skutki przeszacowania inwestycji zaliczonych do aktywów trwałych, powodujące wzrost ich wartości do poziomu cen rynkowych, jeżeli inwestycje te występują w danej jednostce.
Wynik finansowy za rok obrotowy wiersz A. III wykazuje się określoną w par. 2 ust. 4 rozporządzenia różnicę pomiędzy przychodami a kosztami za dany rok obrotowy, jako:
1) nadwyżkę przychodów nad kosztami (wielkość dodatnia), którą wykazuje się w wierszu A. III. 1 lub
2) nadwyżkę kosztów nad przychodami (wielkość ujemna), którą wykazuje się w wierszu A. III. 2, którą po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego zalicza się do przychodów lub do kosztów w roku następnym albo jeśli jest to różnica dodatnia, można zaliczyć ją na zwiększenie funduszu statutowego.
Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania wiersz B wykazuje się sumę zobowiązań, rezerw oraz rozliczeń międzyokresowych przychodów i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Zobowiązania długoterminowe z tytułu kredytów i pożyczek wiersz B. 1 wykazuje się tutaj ustalony na dzień bilansowy stan zobowiązań jednostki z tytułu zaciągniętych przez nią kredytów i pożyczek, wymagających spłaty po 12 miesiącach od dnia bilansowego, czyli po 31 grudnia 2004 r., tj. których termin spłaty przypada w 2005 r. i w latach następnych. Zobowiązania te wycenia się na dzień bilansowy w kwocie wymagającej zapłaty (art. 28 ust. 1 pkt 8 ustawy) wraz z odsetkami, także z tytułu zwłoki w zapłacie. Zobowiązania wyrażone w walucie obcej w wielkości ustalonej na dzień bilansowy przelicza się na walutę polską (art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy) po kursie sprzedaży waluty obcej stosowanym przez bank, z którego usług korzysta jednostka, jednak w wartości nie niższej niż ustalona na ten dzień po kursie średnim danej waluty obcej ustalonym przez NBP.
Zobowiązania krótkoterminowe i fundusze specjalne wiersz B. II wykazuje się stan zobowiązań jako sumę następujących wielkości:
kredyty i pożyczki wiersz B. II. 1 wykazuje się zaciągnięte przez jednostkę, przypadające do spłaty kredyty lub pożyczki, których termin spłaty jest wymagany w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego, czyli w ciągu 2004 r.
Wycenia się je na dzień bilansowy, tak jak kredyty i pożyczki długoterminowe.
inne zobowiązania wiersz B. II. 2 wykazuje się tu zobowiązania z innych tytułów niż kredyty i pożyczki, a mianowicie zobowiązania z tytułu dostaw i usług (o okresie wymagalności do 12 miesięcy i powyżej 12 miesięcy), zakupu i budowy środków trwałych oraz zakupu innych składników aktywów trwałych, wynagrodzeń, rozrachunków z pracownikami oraz rozrachunków publicznoprawnych,
fundusze specjalne wiersz B. II. 3 wykazuje się w jednostkach tworzących zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, stan tego funduszu na dzień bilansowy, w wielkości wynikającej z zapisów na koncie „Fundusze specjalne”.
Rezerwy na zobowiązania wiersz B. III wykazuje się utworzone przez jednostkę rezerwy na pewne lub o dużym prawdopodobieństwie przyszłe zobowiązania dotyczące: operacji finansowych, operacji niefinansowych oraz zdarzeń niezwiązanych z ogólnym ryzykiem gospodarowania, w wielkości ustalonej na podstawie zapisów do konta „Rozliczenia międzyokresowe” lub konta „Rezerwy”. Są to rezerwy określone w art. 35d ust. 1 pkt 1 ustawy na pewne straty z transakcji gospodarczych w toku lub z tytułu udzielonych przez jednostkę poręczeń, gwarancji, operacji kredytowych, skutków toczącego się postępowania sądowego.
Rozliczenia międzyokresowe wiersz B. IV wykazuje się sumę wielkości:
rozliczenia międzyokresowe przychodów wiersz B. IV. 1 w którym wykazuje się przychody przypadające na przyszłe okresy, stanowiące równowartość otrzymanych lub należnych od kontrahentów środków z tytułu świadczeń, których wykonanie nastąpi w przyszłych okresach sprawozdawczych (art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy) np. opłacony z góry czynsz.
W przypadku jednostek nieprowadzących działalności gospodarczej nie stosuje się art. 41 ust. 1 pkt 2 i ust. 2, jeżeli obowiązujące odrębne przepisy lub na mocy odpowiednich przepisów statutu przewidują, iż nieodpłatnie otrzymane środki pieniężne w postaci dotacji czy subwencji są zaliczane do przychodów jednostki (par. 2 ust. 5 rozporządzenia).
inne rozliczenia międzyokresowe wiersz B. IV. 2 wykazuje się w danej jednostce na dzień bilansowy stan biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów określonych w art. 39 ust. 2 ustawy, w wysokości prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających ze świadczeń wykonanych na rzecz jednostki przez jej kontrahentów, a kwotę zobowiązania można oszacować w sposób wiarygodny lub wynikający z obowiązku wykonania, związanych z bieżącą działalnością przyszłych świadczeń wobec osób nieznanych, których kwotę można oszacować, mimo iż data powstania zobowiązania nie jest jeszcze znana, np. rezerwa na świadczenia emerytalne i podobne.
SŁOWNICZEK
JEDNOSTKI NIEPROWADZ*.xxCE DZIAŁALNOśCI GOSPODARCZEJ to w szczególności takie jednostki jak stowarzyszenia, związki zawodowe, organizacje pracodawców, izby gospodarcze, fundacje, organizacje dobroczynności i opieki społecznej, a także przedstawicielstwa przedsiębiorców zagranicznych, utworzone i prowadzące działalność na podstawie przepisów prawa polskiego, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
FUNDUSZ STATUTOWY rozumie się przez to fundusz podstawowy jednostki, tworzony na podstawie przepisów prawa i statutu jednostki, przeznaczony na finansowanie jej działalności statutowej.
Barbara Kołodziej
CZYTELNICY PYTAJĄ
Jak prawidłowo przygotować rachunek kosztów
Stowarzyszenie podjęło od początku 2004 r. działalność gospodarczą. Do tej pory koszty grupowane były w zespole 5 i stosowany był wariant kalkulacyjny przy sporządzaniu rachunku zysków i strat. Jak powinien wyglądać obecnie rachunek kosztów stowarzyszenia w przypadku podjęcia przez nie działalności gospodarczej?
Załącznik nr 1 do ustawy o rachunkowości określa dwa warianty sporządzania rachunku zysków i strat, a mianowicie: wariant porównawczy i kalkulacyjny.
Rachunek zysków i strat w wariancie kalkulacyjnym ułatwia grupowanie operacji w księgach rachunkowych oraz umożliwia ewidencję i rozliczanie zarówno działalności statutowej, jak i podjętej działalności gospodarczej. A zatem bardziej właściwy dla działalności stowarzyszenia jest wariant kalkulacyjny.
W sytuacji podjęcia działalności gospodarczej przez stowarzyszenie można stosować następujące konta:
kosztów działalności statutowej: „Koszty realizacji zadań statutowych” oraz „Koszty administracyjne”,
kosztów działalności gospodarczej: „Koszty produkcji”, „Koszty działalności usługowej” lub „Koszty działalności handlowej” (w zależności od rodzaju podjętej działalności).
Ponadto, w razie podjęcia działalności gospodarczej należy wyodrębnić konto „Koszty zarządu”, które zastępuje tzw. koszty administracyjne, które są przewidziane dla jednostek nieprowadzących działalności gospodarczej.
Jeśli stowarzyszenie przyjęło wariant kalkulacyjny do sporządzania rachunku zysków i strat, należy do każdego z kont syntetycznych prowadzić podział kosztów według ich rodzajów, ze szczegółowością wymaganą w rachunku zysków i strat w wariancie porównawczym (załącznik nr 1 do rozporządzenia ministra finansów z dnia 15 listopada 2001 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości dla niektórych jednostek niebędących spółkami handlowymi, nieprowadzących działalności gospodarczej).
Ewidencja kosztów działalności statutowej powinna być prowadzona oddzielnie niezależnie od ewidencji kosztów podjętej przez stowarzyszenie działalności gospodarczej, zgodnie z zasadami i ze szczegółowością określoną w ww. rozporządzeniu, z podziałem na:
koszty realizacji zadań statutowych, na koncie „Koszty realizacji zadań statutowych”,
koszty administracyjne, na koncie „Koszty administracyjne” z podziałem na rodzaje kosztów, wymagane rozporządzeniem, w załączniku nr 2, a więc odmiennie niż w działalności gospodarczej.
Należy również pamiętać, że zgodnie z par. 2 ust. 4 wspomnianego rozporządzenia, różnica między przychodami a kosztami działalności statutowej, ustalona na dzień bilansowy, zwiększa po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego, odpowiednio przychody lub koszty w następnym roku obrotowym. Różnica kosztów działalności statutowej nad przychodami tej działalności nie znajdująca pokrycia w zysku netto na działalności gospodarczej powinna zostać zaksięgowana następująco:
na dzień bilansowy:
Wn konto „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe”/Ma konto „Wynik finansowy”,
po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego w księgach roku następnego:
Wn konto „Koszty realizacji zadań statutowych”/Ma konto „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe”.
Działalność organizacji pozarządowych
Czy organizacje pozarządowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie mogą prowadzić działalność gospodarczą?
W świetle art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. nr 96, poz. 873 z późn. zm.), organizacjami pozarządowymi są, niebędące jednostkami sektora finansów publicznych, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych i niedziałające w celu osiągnięcia zysku, osoby prawne lub jednostki nieposiadające osobowości prawnej utworzone na podstawie przepisów ustaw, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4.
Statutowa działalność organizacji pozarządowej, w części obejmującej działalność pożytku publicznego, nie jest z zastrzeżeniem art. 9 ust. 1 działalnością gospodarczą i może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna.
Działalnością odpłatną pożytku publicznego jest np. sprzedaż towarów lub usług wytworzonych lub świadczonych przez osoby bezpośrednio korzystające z działalności pożytku publicznego, w szczególności w zakresie rehabilitacji oraz przystosowania do pracy zawodowej osób niepełnosprawnych, jak również sprzedaż przedmiotów darowizny na cele prowadzenia działalności pożytku publicznego. Prowadzenie nieodpłatnej i odpłatnej działalności pożytku publicznego wymaga rachunkowego wyodrębnienia tych form działalności w stopniu umożliwiającym określenie przychodów, kosztów i wyników, z zastrzeżeniem przepisów o rachunkowości.
W myśl art 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t.j. Dz.U. z 2001 r. nr 79, poz. 855 z późn. zm.), stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych. Stowarzyszenie może jednak prowadzić działalność gospodarczą według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach, ale dochód z tej działalności służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków. Majątek stowarzyszenia powstaje ze składek członkowskich, darowizn, spadków, zapisów, dochodów z własnej działalności, dochodów z majątku stowarzyszenia oraz z ofiarności publicznej. Stowarzyszenie może także otrzymywać dotacje według zasad określonych w odrębnych przepisach.
Uproszczoną formą stowarzyszenia jest stowarzyszenie zwykłe nieposiadające osobowości prawnej, które nie może powoływać terenowych jednostek organizacyjnych, łączyć się w związki stowarzyszeń, zrzeszać osób prawnych, prowadzić działalności gospodarczej oraz przyjmować darowizn, spadków i zapisów oraz otrzymywać dotacji, jak również korzystać z ofiarności publicznej.
Podobnie fundacje mogą prowadzić działalność gospodarczą według takich samych zasad, jak każdy inny podmiot, chyba że wyłączenie wynika z przepisów prawa. Pomiędzy przedsiębiorcą sensu stricto i fundacją nie ma różnic w dostępności do prowadzonej działalności. Fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak np. ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki. Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Dopuszczalność prowadzenia działalności gospodarczej przez fundacje ma służyć wyłącznie stworzeniu możliwości uzupełnienia środków majątkowych na cel fundacji. Dopóki cel zarobkowy nie dominuje nad celem fundacyjnym, nie można uznać fundacji za przedsiębiorcę. Chodzi tu o fundację prowadzącą działalność gospodarczą i przeznaczającą środki uzyskane na cele statutowe. Fakt zalegalizowania działalności fundacji, taki jak np. zgłoszenie do sądu, służy jedynie oddzieleniu działalności zarobkowej i niezarobkowej.
Barbara Kołodziej
Czy sporządzać rachunek wyników
Czy jednostki nieprowadzące działalności gospodarczej mogą sporządzać rachunek wyników w uproszczonej formie?
TAK.Jednostki nieprowadzące działalności gospodarczej sporządzają rachunek wyników w uproszczonej formie, określonej w załączniku nr 2 do rozporządzenia i wykazują w nim przychody i koszty oraz zyski i straty za poprzedni i bieżący rok obrotowy, podane w kolejności i z następującą szczegółowością:
1. Przychody z działalności statutowej wiersz A przedstawia się wielkość przychodów za dany rok obrotowy, przyjmując wyłącznie te przychody, które zostały określone w par. 2 ust. 2 rozporządzenia, wyodrębniając:
w wierszu A. I składki brutto określone statutem,
w wierszu A. II inne przychody określone statutem.
2. Koszty realizacji zadań statutowych wiersz B wykazuje się tutaj koszty działalności jednostki związane z realizacją zadań statutowych (oprócz kosztów administracyjnych, które wykazuje się oddzielnie w wierszu D); w wierszu B podaje się również określone statutem świadczenia pieniężne i rzeczowe określone w par. 2 ust. 3 rozporządzenia.
3. Pozostałe przychody wiersz E przedstawia się tu tylko te przychody danej jednostki, które nie kwalifikują się do przychodów działalności statutowej lub przychodów finansowych. Są to koszty, które w świetle ustawy o rachunkowości traktowane są jako pozostałe przychody operacyjne, określone w art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy o rachunkowości.
4. Pozostałe koszty wiersz F wykazuje się koszty, które nie podlegają zakwalifikowaniu do kosztów realizacji zadań statutowych i kosztów administracyjnych oraz kosztów finansowych. Są to z reguły koszty uznawane ustawą za pozostałe koszty operacyjne (art. 3 ust. 1 pkt 32).
5. Przychody i koszty finansowe wiersze G i H prezentuje się tutaj przychody i koszty w znaczeniu określonym art. 42 ust. 3 ustawy, wykazując odpowiednio zysk (stratę) ze zbycia inwestycji.
6. Straty i zyski nadzwyczajne wiersze J. I i J. II wykazuje się tu skutki finansowe zdarzeń trudnych do przewidzenia i niezwiązanych z ogólnym ryzykiem gospodarowania, zwłaszcza spowodowane np. pożarem, powodzią.
Kiedy informacja dodatkowa
Czy informacja dodatkowa jest niezbędna?
Informacja dodatkowa w jednostkach nieprowadzących działalności gospodarczej sporządzana jest odpowiednio do zakresu działania danej jednostki w formie uproszczonej. Paragraf 3 ust. 6 rozporządzenia zawiera informacje i wyjaśnienia nieobjęte bilansem i rachunkiem wyników, a w szczególności:
1) objaśnienia stosowanych metod wyceny aktywów i pasywów oraz przyczyn ewentualnych ich zmian w stosunku do roku poprzedniego,
2) uzupełniające dane o aktywach i pasywach,
3) informacje o strukturze zrealizowanych przychodów ze wskazaniem ich źródeł,
4) informacje o strukturze kosztów określonych statutem,
5) dane o źródłach zwiększenia i sposobie wykorzystania funduszu statutowego,
6) dane dotyczące udzielonych poręczeń, gwarancji i innych zobowiązań związanych z działalnością statutową,
7) informacje o tendencjach zmian w przychodach i kosztach oraz składnikach majątku i źródłach ich finansowania.
Barbara Kołodziej